Судебные решения, арбитраж
Экономика и управление в рекламной деятельности
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
13 марта 2007 г. Дело N А40-45015/07-117-34
(извлечение)
Резолютивная часть решения объявлена 13 марта 2007 г.
Решение в полном объеме изготовлено 14 марта 2007 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе председательствующего М., при ведении протокола судебного заседания судьей М., рассмотрел дело по заявлению ООО "Нестле Фуд" к ИФНС РФ N 5 по г. Москве о признании недействительным решения, при участии: представителя заявителя - Т. д. от 22.01.07, О. д. от 22.01.07, Б. д. от 26.12.06; представителя ответчика - Е. д. от 19.10.06
УСТАНОВИЛ:
иск заявлен о признании недействительным решения ИФНС РФ N 5 по г. Москве от 29.12.06 N 15/171 об отказе в привлечении ООО "Нестле Фуд" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Ответчик против иска возражает по основаниям, изложенным в решении и отзыве.
Выслушав объяснения заявителя, исследовав письменные доказательства, проверив оспариваемое решение на соответствие закону в порядке ст. 200 АПК РФ, суд установил, что иск подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Инспекцией ФНС России N 5 по г. Москве с 20.12.2005 по 28.09.2006 была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Нестле Фуд" (далее по тексту - общество) по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в бюджет налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 по 31.12.2004.
Результаты проверки оформлены актом от 29 сентября 2006 года N 15/120.
По результатам рассмотрения акта проверки, возражений общества с дополнением, а также приложенных к ним документов было принято решение от 29 декабря 2006 г. N 15/171 "Об отказе в привлечении общества с ограниченной ответственностью "Нестле Фуд" (ООО "Нестле Фуд") ИНН 7729017598, КПП 770501001 к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
В решении обществу предлагается:
1. Уплатить сумму не полностью уплаченного налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в 2004 г. в сумме 13992563 руб., а именно: в мае 2004 г. - 1939428 руб.; в июне 2004 г. - 2237476 руб.; в сентябре 2004 г. - 2013871 руб.; в октябре 2004 г. - 1137035 руб.; в ноябре 2004 г. - 1190573 руб.; в декабре 2004 г. - 5474180 руб.
2. Уменьшить НДС, подлежащий возмещению в сумме 12272316 руб., а именно: в январе 2004 г. на сумму 389924 руб.; в феврале 2004 г. на сумму 1206656 руб.; в марте 2004 г. на сумму 1519033 руб.; в апреле 2004 г. на сумму 1560501 руб.; в июле 2004 г. на сумму 1973888 руб.; в августе 2004 г. на сумму 5622314 руб.
Кроме того, Инспекция предлагает обществу внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Доначисление налога произведено по двум эпизодам: доначисление НДС на сумму безвозмездной реализации товаров для рекламных целей; восстановление НДС по списанным товарам.
Передача товаров, для проведения рекламных акций среди покупателей, среди трейд, в медицинских целях. (Пункты 1.1.1 - 1.1.3 описательной части, пункты 2.1 и 2.2 резолютивной части решения (стр. 2 - 6, 22 - 26, 28 решения), пункты 2.1.1.1 - 2.1.1.3 акта проверки.).
При проверке установлено, что в 2004 г. ООО "Нестле Фуд" переданы товары для проведения рекламных акций
- среди покупателей на сумму 33492338,04 руб., которые списаны на счета бухгалтерского учета: с К-та счета 41 "Товары" в Д-т счета 4491 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди покупателей";
- среди трейд на сумму 16691745,21 руб., которые списаны на счета бухгалтерского учета: с К-та счета 41 "Товары" в Д-т счета 4493 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди трейд";
- в медицинских целях на сумму 6482,39 руб., которые списаны на счета бухгалтерского учета: с К-та счета 41 "Товары" в Д-т счета 4495 "Себестоимость образцов товаров для рекламы в медицинских целях". В соответствии с первичными учетными документами, а именно:
- с товарно-транспортными накладными для внутренних целей,
- с приказами об отпуске товаров со склада,
- с внутренними актами выполненных работ,
данные товары использовались в качестве демонстрационных образцов во время проведения дегустаций или розданы с целью ознакомления с указанной продукцией.
Фактические обстоятельства дела сторонами не оспариваются.
ООО "Нестле Фуд", как полагает ответчик, в нарушение п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39 и п. 1 ст. 146 НК РФ в 2004 г. неправомерно не облагало реализацию товаров, переданных на безвозмездной основе для рекламы среди покупателей.
В соответствии с п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ "объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций...".
В соответствии с п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
В соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О рекламе" от 18.07.1995 N 108-ФЗ применяются следующие основные понятия: "реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, виде деятельности, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, виду деятельности, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний...".
Таким образом, понятие рекламы четко определено Федеральным законом "О рекламе" именно как информация, распространяемая о физическом или юридическом лице, виде деятельности, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), распространение рекламы соответственно как распространения рекламной информации, но никак ни самих товаров на которые направлена рекламная кампания.
Передача обществом товаров в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций, а также их раздача с целью ознакомления потенциальных покупателей с товарами общества должна рассматриваться как безвозмездная передача в связи с тем, что как следует из бухгалтерских и внутренних первичных документов (товарно-транспортные накладные для внутренних целей, приказами об отпуске товаров со склада (в данных приказах содержится указание на то, что товар передается для использования в рекламных акциях с целью ознакомления покупателей с товарами общества), внутренними актами выполненных работ к приказам об отпуске товаров со склада. В данных актах указывается, что в ходе рекламных акций проводилась дегустация товаров общества, а также указываются места проведения рекламных акций. Данные акты подписывались сотрудниками общества, ответственными за проведение рекламных мероприятий.
Исходя из представленных документов и гражданского законодательства, у лица или группы лиц, получивших данный товар, не возникает последующей встречной обязанности перед организацией по приобретению данного товара, следовательно, данный товар организацией был передан в ходе проведения дегустаций третьим лицам на безвозмездной основе.
Таким образом, безвозмездную передачу товаров для их дегустации следует рассматривать для целей применения налога на добавленную стоимость как безвозмездную передачу товаров.
Учитывая изложенное, безвозмездная передача указанных товаров облагается налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. При этом согласно п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ налоговую базу по налогу на добавленную стоимость следует определять исходя из рыночных цен безвозмездно передаваемых товаров, (данная позиция поддержана в Письме Министерства финансов Российской Федерации от 16.08.2005 N 03-04-11/205).
В нарушение п. 1 ст. 166 НК РФ ООО "Нестле Фуд" не исчислен НДС, как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, в сумме 15757204,00 руб. а именно:
НДС Инспекцией рассчитан исходя из цен реализации, принятых в ООО "Нестле Фуд" в 2004 г. на основании п. 2 ст. 154 НК РФ.
Заявителем приведены следующие основания заявленных требований.
По дебету счетов
- 4491 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди покупателей";
- 4493 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди трейд";
- 4495 "Себестоимость образцов товаров для рекламы в мед. целях".
Обществом отражалась стоимость товаров, использованных им в т.ч. в 2004 г. для проведения рекламных акций среди посетителей магазинов, в которых продавались товары общества. Оборотно-сальдовые ведомости по счетам 4491, 4493 и 4495 имеются в деле.
Эти товары использовались в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций или для раздачи в рамках рекламных акций с целью ознакомления потенциальных покупателей с товарами общества. В частности в указанных целях обществом использовалось печенье; детское питание: безлактозная смесь для вскармливания, бифидобактериальная детская сухая смесь; конфеты (например, "Тайна южанки", "Чаровница", "Бригантина", "Морские чудеса" и др.).
Факты передачи товаров в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций, а также для их раздачи с целью ознакомления покупателей с товарами общества в рамках рекламных мероприятий, подтверждаются прилагаемыми документами, а именно:
- товарно-транспортными накладными для внутренних целей (Sundries form);
- приказами об отпуске товаров со склада (в данных приказах содержится указание на то, что товар передается для использования в рекламных акциях с целью ознакомления покупателей с товарами общества);
- внутренними актами выполненных работ к приказам об отпуске товаров со склада (в данных актах указывается, что в ходе рекламных акций проводилась дегустация товаров общества, а также указываются места проведения рекламных акций. Данные акты подписывались сотрудниками общества, ответственными за проведение рекламных мероприятий).
Позиция ответчика оценивается судом как не основанная на законе, в том числе с учетом объяснений заявителя.
Объектом обложения налогом на добавленную стоимость согласно п. 1 ст. 146 НК РФ признаются в том числе следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях главы 21 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ);
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Судом принимаются объяснения заявителя о том, что передача обществом образцов товаров потенциальным покупателям в рамках рекламных акций осуществляется для собственных нужд общества - для удовлетворения его потребностей как организации-рекламодателя;
Расходы общества на приобретение образцов товаров, использованных при проведении рекламных акций для дегустации или для раздачи, относятся обществом к расходам, при исчислении налога на прибыль на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве расходов на рекламу. Данное обстоятельство подтверждается прилагаемыми учетными регистрами: анализом счетов 44 и 90.
Таким образом, в силу требований пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ передача обществом на территории Российской Федерации образцов товаров в рамках рекламных акций для собственных нужд не признается объектом обложения НДС.
То обстоятельство, что при налоговой проверке Инспекцией проверялась только обоснованность исчисления НДС, без учета иных налогов, не препятствует оценке судом доводов заявителя, относящихся к иным налогам. Заявитель правомерно связывает отсутствие обязанности по исчислению НДС с оборота по безвозмездной реализации рекламной продукции и со следующими обстоятельствами.
Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы налогоплательщика на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.
Пунктом 4 ст. 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 г. (проверяемый период)) к расходам организации на рекламу отнесены следующие расходы:
- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
- расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;
- расходы на иные виды рекламы.
Согласно ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" (действовавшего в 2004 г.) рекламой признается "распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний".
Действия общества по использованию при проведении рекламных акций части товаров в качестве демонстрационных образцов для дегустаций или для раздачи потенциальным покупателям полностью соответствуют приведенному определению рекламы, поскольку в результате их совершения:
- была распространена информация об обществе и реализуемых им товарах;
- данная информация была распространена среди неопределенного круга лиц (посетителей магазинов, в которых проводились рекламные акции);
- данная информация была направлена на формирование и поддержание интереса к обществу и товарам, которые оно распространяет,
Рекламный характер действий общества и, соответственно, затрат на их осуществление, подтверждается самой Инспекцией в решении (на стр. 2, 4, 5 решения).
Таким образом, расходы на приобретение и распространение части товаров при проведении рекламных акций признаются расходами, которые принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль согласно п. 4 ст. 264 НК РФ как "иные виды рекламы".
Довод Инспекции о том, что рекламой может являться только информация, несостоятелен, поскольку информация не существует в чистом виде, она неизбежно хранится на каком-то носителе, поэтому передача товаров в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций или их раздача с целью ознакомления потенциальных покупателей с товарами общества может оцениваться как распространение рекламы.
Заявитель также указал, что в 2004 г. в соответствии с Законом г. Москвы от 21.11.2001 N 59 "О налоге на рекламу" (действовавшим в период с 01.01.2002 по 01.01.2005) общество уплачивало налог на рекламу с расходов на приобретение товаров, розданных в рамках рекламных акций. В дело представлена таблица расчета данных для налога на рекламу в 2004 г.
Суд оценивает как правомерную ссылку заявителя на то, что включение стоимости розданных в рекламных целях товаров в налоговую базу по НДС означало бы фактически повторное взыскание НДС со стоимости этих товаров, поскольку стоимость всех иных реализованных товаров определялась с включением в них стоимости рекламных товаров.
Заявитель обоснованно ссылается на то, что передача товаров в рекламных целях потенциальным покупателям не может быть квалифицирована как безвозмездная передача товара, поскольку в качестве возмещения при передаче товаров в рамках рекламных акций общество получает определенные экономические выгоды, связанные с привлечением внимания к услугам общества, поддержанием интереса к обществу и его услугам, продвижением услуг общества на рынке и т.д. К таким выгодам, например, относится реализация рекламируемой продукции в будущем в большем объеме, чем без использования рекламных акций и без распространения товаров при их проведении.
В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога и налога с продаж.
При вынесении решения Инспекцией НДС рассчитан с нарушением положений ст. 40 НК РФ. При исчислении налоговой базы Инспекцией не устанавливались рыночные цены на переданные товары при проведении рекламных акций. Инспекцией в оспариваемом решении они не указаны. НДС Инспекцией, как указано в решении, рассчитан исходя из цен реализации, принятых в ООО "Нестле Фуд" в 2004 г. Использованные Инспекцией цены не являются рыночными, т.е. ценами, сложившимися при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ), и которые определяются на основании официальных источников информации о рыночных ценах на товары (п. 11 ст. 40 НК РФ).
С учетом изложенного доначисление НДС по данному эпизоду неправомерно, противоречит ст. 146 НК РФ.
Восстановление НДС, ранее принятого к возмещению. (Пункт 1.1.1.8 описательной части, пункты 2.1 и 2.2 резолютивной части решения (стр. 11 - 12, 26 - 28 решения), пункт 2.1.1.8 акта проверки).
Из решения и отзыва ответчика следует, что заявитель неправомерно не восстановил к уплате НДС, принятый ранее к вычету, по следующим основаниям.
В 2004 г. ООО "Нестле Фуд" со счета 94 "Недостачи и потери (брак)" списаны товары на сумму 15085028,20 руб. в прочие расходы, а именно: в дебет счетов 9175 "Брак 1" и 9176 "Брак 2".
В ходе проверки общество представило акты уничтожения бракованного товара, реализация которого в дальнейшем невозможна. Инспекцией установлено, что товар, списанный обществом в 2004 г. со счета 94 в прочие расходы реализован не будет и в дальнейшем не подлежит налогообложению. Следовательно, суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет за товар, списанный обществом в 2004 г. из недостач, потерей, брака в прочие расходы.
В решении налогового органа указано, что в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации к налоговым вычетам общество предъявило суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные им при обретении товаров, использованных для производства продукции, не давшей облагаемый оборот (брак, списанный на затраты).
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
Для осуществления налогового вычета по налогу на добавленную стоимость необходимо, чтобы суммы налога, предъявленные налогоплательщику, были уплачены в бюджет и уплата должна быть в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности и иных операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
В ходе проведения проверки организация представила акты уничтожения бракованного товара, реализация которого в дальнейшем невозможна.
НДС является косвенным налогом, и бремя его уплаты несет конечный потребитель готовой продукции. Следовательно, поскольку брак организацией не реализовывался и безвозмездно не передавался, выводы проверяющих об отсутствии объекта налогообложения и обязанности налогоплательщика "восстановить" суммы налога на добавленную стоимость по товарам, списанным в Дт счета 9175 "Брак 1" и Дт счета 9176 "Брак 2" правомерны.
В нарушение п. 3 ст. 170 и пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ обществом не восстановлен НДС за 2004 г., ранее принятый к возмещению, в сумме 10507687,32 руб., а именно:
- в январе 2004 г. в сумме 162907,81 руб.;
- в феврале 2004 г. в сумме 334796,52 руб.;
- в марте 2004 г. в сумме 698053,40 руб.;
- в апреле 2004 г. в сумме 634010,57 руб.; в мае 2004 г. в сумме 1010836,22 руб.;
- в июне 2004 г. в сумме 1588218,56 руб.;
- в июле 2004 г. в сумме 1520406,15 руб.;
- в августе 2004 г. в сумме 3818977,68 руб.;
- в сентябре 2004 г. в сумме 739480,41 руб.
Позиция ответчика оценивается судом как не основанная на законе.
Статьями 171 и 172 НК РФ (в ред., действовавшей в 2004 г.) предусмотрены следующие четыре условия, одновременное соблюдение которых необходимо для принятия покупателем к вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг):
- оплата покупателем налога в составе стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг);
- принятие покупателем приобретенных товаров (работ, услуг) на учет;
- наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, выставленных налогоплательщику (покупателю) поставщиками, с выделенной отдельной строкой суммой налога;
- приобретение товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектом обложения НДС.
Выполнение приведенных выше условий в проверяемом периоде являлось необходимым и достаточным основанием для вычета НДС налогоплательщиком. Перечисленные условия для принятия НДС к вычету общество выполнило в период приобретения товаров, которые впоследствии при уничтожении были списаны со счетов 9175 "Брак 1" и 9176 "Брак 2" по причине невозможности их дальнейшей реализации (в связи с истечением сроков годности товара, окончательной потерей товарного вида из-за полученных повреждений и т.д.). Общество уплатило суммы НДС, предъявленные ему поставщиком услуг; приняло на учет приобретенные услуги в качестве товара на счет "41"; имело в наличии счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ; приобретало товары в целях осуществления операций, являющихся объектом обложения НДС: их продажи. Указанные обстоятельства Инспекцией в решении не оспариваются. Никаких доказательств того, что данные вычеты заявлены обществом неправомерно, Инспекция не приводит.
Положения НК РФ не связывают право налогоплательщика на вычеты с моментом реализации (использования) товаров (работ, услуг). Общество приобретало товары (работы, услуги), в том числе основные средства для использования их в операциях, признаваемых объектом обложения НДС. Право общества на вычет должны быть реализовано в момент приобретения товаров (работ, услуг), оплаты и постановки их на учет, дальнейшее выбытие имущества по каким-либо причинам не влияет на правомерность применения налогового вычета.
Общество вправе было в 2004 г. воспользоваться вычетом по НДС, предусмотренным ст. 171 НК РФ по приобретенным товарам, впоследствии уничтоженным по причине невозможности их дальнейшей реализации.
НК РФ предусматривает ряд случаев, когда суммы НДС по товарам (работам, услугам) ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет. В частности, п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред., действовавшей в 2004 г. (в проверяемый период)), установлено, что суммы НДС подлежат восстановлению и уплате в бюджет в случае принятия налогоплательщиком к вычету или возмещению сумм налога, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. В п. 2 ст. 170 НК РФ указано на необходимость учитывать суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию РФ, в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг):
- не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
- используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации:
- лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;
- для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса.
Таким образом, НК РФ содержит закрытый перечень обстоятельств, при которых налогоплательщик обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям (работам, услугам). Обязанность налогоплательщика восстанавливать к уплате в бюджет суммы, ранее правомерно заявленные к вычету по приобретенным, оплаченным и принятым к учету товарам, которые впоследствии были уничтожены по причине невозможности их дальнейшей реализации, НК РФ не предусмотрено.
Следовательно, у общества не возникает обязанности восстанавливать суммы НДС, предъявленные к вычету при приобретении товара с целью последующей реализации, в случае уничтожения этого товара в связи с истечением сроков его годности, окончательной потерей товарного вида из-за полученных повреждений и т.д.
Вывод Инспекции о необходимости восстановления НДС со стоимости бракованного товара, подлежащего уничтожению, противоречит не только законодательству РФ о налогах и сборах, но и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 11.11.2003 N 7473/03 и в Решении от 23.10.2006 N 10652/06, а также сложившейся арбитражной практике.
В Постановлении от 11.11.2003 N 7473/03 Президиум ВАС России указал, что, "из анализа ст. ст. 39, 146, 170 - 172 НК РФ, в случае если спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, возникает право на налоговый вычет, несмотря на последующее изменение в использовании имущества", следовательно, "вывод... о наличии у общества обязанности по восстановлению в бюджет ранее примененных налогоплательщиком вычетов... не соответствует положениям вышеназванных статей НК РФ".
Решением от 23.10.2006 N 10652/06 ВАС России признал недействующим, как не соответствующий НК РФ, абзац 13 Письма ФНС РФ от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@, согласно которому "суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, но не использованным для указанных операций, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет". В Решении указано: "согласно статье 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Пункт 3 статьи 170 Кодекса предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению. Недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 НК РФ, не относятся".
Факты уничтожения бракованного товара, списанного со счета 9176 "Брак 2", дальнейшая реализация которого невозможна, подтверждаются актами уничтожения брака.
Таким образом, выводы ответчика об обязанности восстановления заявителем НДС противоречат ст. 170 НК РФ.
Имеющимися в деле доказательствами подтверждается обоснованность исковых требований, ответчиком в соответствии со ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ не доказаны обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения. Оспариваемый ненормативный акт не соответствует ст. ст. 146, 170 НК РФ и нарушает права заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Учитывая изложенное, на основании ст. 165 НК РФ, руководствуясь ст. ст. 27, 29, 65, 75, 81, 197 - 201 АПК РФ, суд
РЕШИЛ:
признать недействительным как не соответствующее НК РФ решение ИФНС РФ N 5 по г. Москве от 29.12.06 N 15/171 об отказе в привлечении ООО "Нестле Фуд" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Возвратить ООО "Нестле Фуд" госпошлину в размере 2000 руб., уплаченную платежным поручением N 1802 от 16.01.07, за счет средств бюджета, в который произведена уплата.
Решение может быть обжаловано в сроки и порядке, предусмотренные ст. ст. 181, 257, 259, 273, 276 АПК РФ.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "RDELO.RU | Рекламный менеджмент" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 13.03.2007, 14.03.2007 ПО ДЕЛУ N А40-45015/07-117-34
Разделы:Экономика и управление в рекламной деятельности
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
13 марта 2007 г. Дело N А40-45015/07-117-34
(извлечение)
Резолютивная часть решения объявлена 13 марта 2007 г.
Решение в полном объеме изготовлено 14 марта 2007 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе председательствующего М., при ведении протокола судебного заседания судьей М., рассмотрел дело по заявлению ООО "Нестле Фуд" к ИФНС РФ N 5 по г. Москве о признании недействительным решения, при участии: представителя заявителя - Т. д. от 22.01.07, О. д. от 22.01.07, Б. д. от 26.12.06; представителя ответчика - Е. д. от 19.10.06
УСТАНОВИЛ:
иск заявлен о признании недействительным решения ИФНС РФ N 5 по г. Москве от 29.12.06 N 15/171 об отказе в привлечении ООО "Нестле Фуд" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Ответчик против иска возражает по основаниям, изложенным в решении и отзыве.
Выслушав объяснения заявителя, исследовав письменные доказательства, проверив оспариваемое решение на соответствие закону в порядке ст. 200 АПК РФ, суд установил, что иск подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Инспекцией ФНС России N 5 по г. Москве с 20.12.2005 по 28.09.2006 была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Нестле Фуд" (далее по тексту - общество) по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в бюджет налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 по 31.12.2004.
Результаты проверки оформлены актом от 29 сентября 2006 года N 15/120.
По результатам рассмотрения акта проверки, возражений общества с дополнением, а также приложенных к ним документов было принято решение от 29 декабря 2006 г. N 15/171 "Об отказе в привлечении общества с ограниченной ответственностью "Нестле Фуд" (ООО "Нестле Фуд") ИНН 7729017598, КПП 770501001 к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
В решении обществу предлагается:
1. Уплатить сумму не полностью уплаченного налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в 2004 г. в сумме 13992563 руб., а именно: в мае 2004 г. - 1939428 руб.; в июне 2004 г. - 2237476 руб.; в сентябре 2004 г. - 2013871 руб.; в октябре 2004 г. - 1137035 руб.; в ноябре 2004 г. - 1190573 руб.; в декабре 2004 г. - 5474180 руб.
2. Уменьшить НДС, подлежащий возмещению в сумме 12272316 руб., а именно: в январе 2004 г. на сумму 389924 руб.; в феврале 2004 г. на сумму 1206656 руб.; в марте 2004 г. на сумму 1519033 руб.; в апреле 2004 г. на сумму 1560501 руб.; в июле 2004 г. на сумму 1973888 руб.; в августе 2004 г. на сумму 5622314 руб.
Кроме того, Инспекция предлагает обществу внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Доначисление налога произведено по двум эпизодам: доначисление НДС на сумму безвозмездной реализации товаров для рекламных целей; восстановление НДС по списанным товарам.
Передача товаров, для проведения рекламных акций среди покупателей, среди трейд, в медицинских целях. (Пункты 1.1.1 - 1.1.3 описательной части, пункты 2.1 и 2.2 резолютивной части решения (стр. 2 - 6, 22 - 26, 28 решения), пункты 2.1.1.1 - 2.1.1.3 акта проверки.).
При проверке установлено, что в 2004 г. ООО "Нестле Фуд" переданы товары для проведения рекламных акций
- среди покупателей на сумму 33492338,04 руб., которые списаны на счета бухгалтерского учета: с К-та счета 41 "Товары" в Д-т счета 4491 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди покупателей";
- среди трейд на сумму 16691745,21 руб., которые списаны на счета бухгалтерского учета: с К-та счета 41 "Товары" в Д-т счета 4493 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди трейд";
- в медицинских целях на сумму 6482,39 руб., которые списаны на счета бухгалтерского учета: с К-та счета 41 "Товары" в Д-т счета 4495 "Себестоимость образцов товаров для рекламы в медицинских целях". В соответствии с первичными учетными документами, а именно:
- с товарно-транспортными накладными для внутренних целей,
- с приказами об отпуске товаров со склада,
- с внутренними актами выполненных работ,
данные товары использовались в качестве демонстрационных образцов во время проведения дегустаций или розданы с целью ознакомления с указанной продукцией.
Фактические обстоятельства дела сторонами не оспариваются.
ООО "Нестле Фуд", как полагает ответчик, в нарушение п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39 и п. 1 ст. 146 НК РФ в 2004 г. неправомерно не облагало реализацию товаров, переданных на безвозмездной основе для рекламы среди покупателей.
В соответствии с п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ "объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций...".
В соответствии с п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
В соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О рекламе" от 18.07.1995 N 108-ФЗ применяются следующие основные понятия: "реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, виде деятельности, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, виду деятельности, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний...".
Таким образом, понятие рекламы четко определено Федеральным законом "О рекламе" именно как информация, распространяемая о физическом или юридическом лице, виде деятельности, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), распространение рекламы соответственно как распространения рекламной информации, но никак ни самих товаров на которые направлена рекламная кампания.
Передача обществом товаров в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций, а также их раздача с целью ознакомления потенциальных покупателей с товарами общества должна рассматриваться как безвозмездная передача в связи с тем, что как следует из бухгалтерских и внутренних первичных документов (товарно-транспортные накладные для внутренних целей, приказами об отпуске товаров со склада (в данных приказах содержится указание на то, что товар передается для использования в рекламных акциях с целью ознакомления покупателей с товарами общества), внутренними актами выполненных работ к приказам об отпуске товаров со склада. В данных актах указывается, что в ходе рекламных акций проводилась дегустация товаров общества, а также указываются места проведения рекламных акций. Данные акты подписывались сотрудниками общества, ответственными за проведение рекламных мероприятий.
Исходя из представленных документов и гражданского законодательства, у лица или группы лиц, получивших данный товар, не возникает последующей встречной обязанности перед организацией по приобретению данного товара, следовательно, данный товар организацией был передан в ходе проведения дегустаций третьим лицам на безвозмездной основе.
Таким образом, безвозмездную передачу товаров для их дегустации следует рассматривать для целей применения налога на добавленную стоимость как безвозмездную передачу товаров.
Учитывая изложенное, безвозмездная передача указанных товаров облагается налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. При этом согласно п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ налоговую базу по налогу на добавленную стоимость следует определять исходя из рыночных цен безвозмездно передаваемых товаров, (данная позиция поддержана в Письме Министерства финансов Российской Федерации от 16.08.2005 N 03-04-11/205).
В нарушение п. 1 ст. 166 НК РФ ООО "Нестле Фуд" не исчислен НДС, как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, в сумме 15757204,00 руб. а именно:
| Месяц 2004 г. | Сумма по пунктам 1.1.1 - 1.1.3 решения | По пункту 1.1.1 решения | По пункту 1.1.2 решения | По пункту 1.1.3 решения |
| Январь | 227001,08 руб. | 224356,22 руб. | 1629,54 руб. | 1015,32 руб. |
| Февраль | 871859,67 руб. | 812569,11 руб. | 59290,56 руб. | |
| Март | 821006,08 руб. | 790195,84 руб. | 30810,24 руб. | |
| Апрель | 926490,43 руб. | 841755,47 руб. | 84734,96 руб. | |
| Май | 928592,06 руб. | 859462,04 руб. | 69130,02 руб. | |
| Июнь | 649257,44 руб. | 603286,40 руб. | 45971,04 руб. | |
| Июль | 453481,96 руб. | 411115,83 руб. | 42366,13 руб. | |
| Август | 1803336,2 руб. | 919787,03 руб. | 883549,17 руб. | |
| Сентябрь | 1274390,83 руб. | 742070,28 руб. | 532320,55 руб. | |
| Октябрь | 1137035,03 руб. | 772786,81 руб. | 364248,22 руб. | |
| Ноябрь | 1190573,32 руб. | 749717,96 руб. | 440855,36 руб. | |
| Декабрь | 5474179,90 руб. | 3651115,07 руб. | 1823064,83 руб. |
НДС Инспекцией рассчитан исходя из цен реализации, принятых в ООО "Нестле Фуд" в 2004 г. на основании п. 2 ст. 154 НК РФ.
Заявителем приведены следующие основания заявленных требований.
По дебету счетов
- 4491 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди покупателей";
- 4493 "Себестоимость образцов товаров для рекламы среди трейд";
- 4495 "Себестоимость образцов товаров для рекламы в мед. целях".
Обществом отражалась стоимость товаров, использованных им в т.ч. в 2004 г. для проведения рекламных акций среди посетителей магазинов, в которых продавались товары общества. Оборотно-сальдовые ведомости по счетам 4491, 4493 и 4495 имеются в деле.
Эти товары использовались в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций или для раздачи в рамках рекламных акций с целью ознакомления потенциальных покупателей с товарами общества. В частности в указанных целях обществом использовалось печенье; детское питание: безлактозная смесь для вскармливания, бифидобактериальная детская сухая смесь; конфеты (например, "Тайна южанки", "Чаровница", "Бригантина", "Морские чудеса" и др.).
Факты передачи товаров в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций, а также для их раздачи с целью ознакомления покупателей с товарами общества в рамках рекламных мероприятий, подтверждаются прилагаемыми документами, а именно:
- товарно-транспортными накладными для внутренних целей (Sundries form);
- приказами об отпуске товаров со склада (в данных приказах содержится указание на то, что товар передается для использования в рекламных акциях с целью ознакомления покупателей с товарами общества);
- внутренними актами выполненных работ к приказам об отпуске товаров со склада (в данных актах указывается, что в ходе рекламных акций проводилась дегустация товаров общества, а также указываются места проведения рекламных акций. Данные акты подписывались сотрудниками общества, ответственными за проведение рекламных мероприятий).
Позиция ответчика оценивается судом как не основанная на законе, в том числе с учетом объяснений заявителя.
Объектом обложения налогом на добавленную стоимость согласно п. 1 ст. 146 НК РФ признаются в том числе следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях главы 21 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ);
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Судом принимаются объяснения заявителя о том, что передача обществом образцов товаров потенциальным покупателям в рамках рекламных акций осуществляется для собственных нужд общества - для удовлетворения его потребностей как организации-рекламодателя;
Расходы общества на приобретение образцов товаров, использованных при проведении рекламных акций для дегустации или для раздачи, относятся обществом к расходам, при исчислении налога на прибыль на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве расходов на рекламу. Данное обстоятельство подтверждается прилагаемыми учетными регистрами: анализом счетов 44 и 90.
Таким образом, в силу требований пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ передача обществом на территории Российской Федерации образцов товаров в рамках рекламных акций для собственных нужд не признается объектом обложения НДС.
То обстоятельство, что при налоговой проверке Инспекцией проверялась только обоснованность исчисления НДС, без учета иных налогов, не препятствует оценке судом доводов заявителя, относящихся к иным налогам. Заявитель правомерно связывает отсутствие обязанности по исчислению НДС с оборота по безвозмездной реализации рекламной продукции и со следующими обстоятельствами.
Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы налогоплательщика на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.
Пунктом 4 ст. 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 г. (проверяемый период)) к расходам организации на рекламу отнесены следующие расходы:
- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
- расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;
- расходы на иные виды рекламы.
Согласно ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" (действовавшего в 2004 г.) рекламой признается "распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний".
Действия общества по использованию при проведении рекламных акций части товаров в качестве демонстрационных образцов для дегустаций или для раздачи потенциальным покупателям полностью соответствуют приведенному определению рекламы, поскольку в результате их совершения:
- была распространена информация об обществе и реализуемых им товарах;
- данная информация была распространена среди неопределенного круга лиц (посетителей магазинов, в которых проводились рекламные акции);
- данная информация была направлена на формирование и поддержание интереса к обществу и товарам, которые оно распространяет,
Рекламный характер действий общества и, соответственно, затрат на их осуществление, подтверждается самой Инспекцией в решении (на стр. 2, 4, 5 решения).
Таким образом, расходы на приобретение и распространение части товаров при проведении рекламных акций признаются расходами, которые принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль согласно п. 4 ст. 264 НК РФ как "иные виды рекламы".
Довод Инспекции о том, что рекламой может являться только информация, несостоятелен, поскольку информация не существует в чистом виде, она неизбежно хранится на каком-то носителе, поэтому передача товаров в качестве демонстрационных образцов для проведения дегустаций или их раздача с целью ознакомления потенциальных покупателей с товарами общества может оцениваться как распространение рекламы.
Заявитель также указал, что в 2004 г. в соответствии с Законом г. Москвы от 21.11.2001 N 59 "О налоге на рекламу" (действовавшим в период с 01.01.2002 по 01.01.2005) общество уплачивало налог на рекламу с расходов на приобретение товаров, розданных в рамках рекламных акций. В дело представлена таблица расчета данных для налога на рекламу в 2004 г.
Суд оценивает как правомерную ссылку заявителя на то, что включение стоимости розданных в рекламных целях товаров в налоговую базу по НДС означало бы фактически повторное взыскание НДС со стоимости этих товаров, поскольку стоимость всех иных реализованных товаров определялась с включением в них стоимости рекламных товаров.
Заявитель обоснованно ссылается на то, что передача товаров в рекламных целях потенциальным покупателям не может быть квалифицирована как безвозмездная передача товара, поскольку в качестве возмещения при передаче товаров в рамках рекламных акций общество получает определенные экономические выгоды, связанные с привлечением внимания к услугам общества, поддержанием интереса к обществу и его услугам, продвижением услуг общества на рынке и т.д. К таким выгодам, например, относится реализация рекламируемой продукции в будущем в большем объеме, чем без использования рекламных акций и без распространения товаров при их проведении.
В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога и налога с продаж.
При вынесении решения Инспекцией НДС рассчитан с нарушением положений ст. 40 НК РФ. При исчислении налоговой базы Инспекцией не устанавливались рыночные цены на переданные товары при проведении рекламных акций. Инспекцией в оспариваемом решении они не указаны. НДС Инспекцией, как указано в решении, рассчитан исходя из цен реализации, принятых в ООО "Нестле Фуд" в 2004 г. Использованные Инспекцией цены не являются рыночными, т.е. ценами, сложившимися при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ), и которые определяются на основании официальных источников информации о рыночных ценах на товары (п. 11 ст. 40 НК РФ).
С учетом изложенного доначисление НДС по данному эпизоду неправомерно, противоречит ст. 146 НК РФ.
Восстановление НДС, ранее принятого к возмещению. (Пункт 1.1.1.8 описательной части, пункты 2.1 и 2.2 резолютивной части решения (стр. 11 - 12, 26 - 28 решения), пункт 2.1.1.8 акта проверки).
Из решения и отзыва ответчика следует, что заявитель неправомерно не восстановил к уплате НДС, принятый ранее к вычету, по следующим основаниям.
В 2004 г. ООО "Нестле Фуд" со счета 94 "Недостачи и потери (брак)" списаны товары на сумму 15085028,20 руб. в прочие расходы, а именно: в дебет счетов 9175 "Брак 1" и 9176 "Брак 2".
В ходе проверки общество представило акты уничтожения бракованного товара, реализация которого в дальнейшем невозможна. Инспекцией установлено, что товар, списанный обществом в 2004 г. со счета 94 в прочие расходы реализован не будет и в дальнейшем не подлежит налогообложению. Следовательно, суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет за товар, списанный обществом в 2004 г. из недостач, потерей, брака в прочие расходы.
В решении налогового органа указано, что в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации к налоговым вычетам общество предъявило суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные им при обретении товаров, использованных для производства продукции, не давшей облагаемый оборот (брак, списанный на затраты).
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
Для осуществления налогового вычета по налогу на добавленную стоимость необходимо, чтобы суммы налога, предъявленные налогоплательщику, были уплачены в бюджет и уплата должна быть в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности и иных операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
В ходе проведения проверки организация представила акты уничтожения бракованного товара, реализация которого в дальнейшем невозможна.
НДС является косвенным налогом, и бремя его уплаты несет конечный потребитель готовой продукции. Следовательно, поскольку брак организацией не реализовывался и безвозмездно не передавался, выводы проверяющих об отсутствии объекта налогообложения и обязанности налогоплательщика "восстановить" суммы налога на добавленную стоимость по товарам, списанным в Дт счета 9175 "Брак 1" и Дт счета 9176 "Брак 2" правомерны.
В нарушение п. 3 ст. 170 и пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ обществом не восстановлен НДС за 2004 г., ранее принятый к возмещению, в сумме 10507687,32 руб., а именно:
- в январе 2004 г. в сумме 162907,81 руб.;
- в феврале 2004 г. в сумме 334796,52 руб.;
- в марте 2004 г. в сумме 698053,40 руб.;
- в апреле 2004 г. в сумме 634010,57 руб.; в мае 2004 г. в сумме 1010836,22 руб.;
- в июне 2004 г. в сумме 1588218,56 руб.;
- в июле 2004 г. в сумме 1520406,15 руб.;
- в августе 2004 г. в сумме 3818977,68 руб.;
- в сентябре 2004 г. в сумме 739480,41 руб.
Позиция ответчика оценивается судом как не основанная на законе.
Статьями 171 и 172 НК РФ (в ред., действовавшей в 2004 г.) предусмотрены следующие четыре условия, одновременное соблюдение которых необходимо для принятия покупателем к вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг):
- оплата покупателем налога в составе стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг);
- принятие покупателем приобретенных товаров (работ, услуг) на учет;
- наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, выставленных налогоплательщику (покупателю) поставщиками, с выделенной отдельной строкой суммой налога;
- приобретение товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектом обложения НДС.
Выполнение приведенных выше условий в проверяемом периоде являлось необходимым и достаточным основанием для вычета НДС налогоплательщиком. Перечисленные условия для принятия НДС к вычету общество выполнило в период приобретения товаров, которые впоследствии при уничтожении были списаны со счетов 9175 "Брак 1" и 9176 "Брак 2" по причине невозможности их дальнейшей реализации (в связи с истечением сроков годности товара, окончательной потерей товарного вида из-за полученных повреждений и т.д.). Общество уплатило суммы НДС, предъявленные ему поставщиком услуг; приняло на учет приобретенные услуги в качестве товара на счет "41"; имело в наличии счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ; приобретало товары в целях осуществления операций, являющихся объектом обложения НДС: их продажи. Указанные обстоятельства Инспекцией в решении не оспариваются. Никаких доказательств того, что данные вычеты заявлены обществом неправомерно, Инспекция не приводит.
Положения НК РФ не связывают право налогоплательщика на вычеты с моментом реализации (использования) товаров (работ, услуг). Общество приобретало товары (работы, услуги), в том числе основные средства для использования их в операциях, признаваемых объектом обложения НДС. Право общества на вычет должны быть реализовано в момент приобретения товаров (работ, услуг), оплаты и постановки их на учет, дальнейшее выбытие имущества по каким-либо причинам не влияет на правомерность применения налогового вычета.
Общество вправе было в 2004 г. воспользоваться вычетом по НДС, предусмотренным ст. 171 НК РФ по приобретенным товарам, впоследствии уничтоженным по причине невозможности их дальнейшей реализации.
НК РФ предусматривает ряд случаев, когда суммы НДС по товарам (работам, услугам) ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет. В частности, п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред., действовавшей в 2004 г. (в проверяемый период)), установлено, что суммы НДС подлежат восстановлению и уплате в бюджет в случае принятия налогоплательщиком к вычету или возмещению сумм налога, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. В п. 2 ст. 170 НК РФ указано на необходимость учитывать суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию РФ, в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг):
- не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
- используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации:
- лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;
- для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса.
Таким образом, НК РФ содержит закрытый перечень обстоятельств, при которых налогоплательщик обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям (работам, услугам). Обязанность налогоплательщика восстанавливать к уплате в бюджет суммы, ранее правомерно заявленные к вычету по приобретенным, оплаченным и принятым к учету товарам, которые впоследствии были уничтожены по причине невозможности их дальнейшей реализации, НК РФ не предусмотрено.
Следовательно, у общества не возникает обязанности восстанавливать суммы НДС, предъявленные к вычету при приобретении товара с целью последующей реализации, в случае уничтожения этого товара в связи с истечением сроков его годности, окончательной потерей товарного вида из-за полученных повреждений и т.д.
Вывод Инспекции о необходимости восстановления НДС со стоимости бракованного товара, подлежащего уничтожению, противоречит не только законодательству РФ о налогах и сборах, но и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 11.11.2003 N 7473/03 и в Решении от 23.10.2006 N 10652/06, а также сложившейся арбитражной практике.
В Постановлении от 11.11.2003 N 7473/03 Президиум ВАС России указал, что, "из анализа ст. ст. 39, 146, 170 - 172 НК РФ, в случае если спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, возникает право на налоговый вычет, несмотря на последующее изменение в использовании имущества", следовательно, "вывод... о наличии у общества обязанности по восстановлению в бюджет ранее примененных налогоплательщиком вычетов... не соответствует положениям вышеназванных статей НК РФ".
Решением от 23.10.2006 N 10652/06 ВАС России признал недействующим, как не соответствующий НК РФ, абзац 13 Письма ФНС РФ от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@, согласно которому "суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, но не использованным для указанных операций, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет". В Решении указано: "согласно статье 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Пункт 3 статьи 170 Кодекса предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению. Недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 НК РФ, не относятся".
Факты уничтожения бракованного товара, списанного со счета 9176 "Брак 2", дальнейшая реализация которого невозможна, подтверждаются актами уничтожения брака.
Таким образом, выводы ответчика об обязанности восстановления заявителем НДС противоречат ст. 170 НК РФ.
Имеющимися в деле доказательствами подтверждается обоснованность исковых требований, ответчиком в соответствии со ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ не доказаны обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения. Оспариваемый ненормативный акт не соответствует ст. ст. 146, 170 НК РФ и нарушает права заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Учитывая изложенное, на основании ст. 165 НК РФ, руководствуясь ст. ст. 27, 29, 65, 75, 81, 197 - 201 АПК РФ, суд
РЕШИЛ:
признать недействительным как не соответствующее НК РФ решение ИФНС РФ N 5 по г. Москве от 29.12.06 N 15/171 об отказе в привлечении ООО "Нестле Фуд" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Возвратить ООО "Нестле Фуд" госпошлину в размере 2000 руб., уплаченную платежным поручением N 1802 от 16.01.07, за счет средств бюджета, в который произведена уплата.
Решение может быть обжаловано в сроки и порядке, предусмотренные ст. ст. 181, 257, 259, 273, 276 АПК РФ.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "RDELO.RU | Рекламный менеджмент" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)