Судебные решения, арбитраж
Экономика и управление в рекламной деятельности
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
от 11 сентября 2007 года Дело N А42-1199/2007
Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2007 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 сентября 2007 года.
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Семиглазова В.А., судей Масенковой И.В., Третьяковой Н.О., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лущаевым С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера 13АП-7484/2007; 13АП-7636/2007) ФГУП "Арктикморнефтегазразведка", Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 26.04.2007 по делу N А42-1199/2007 (судья Янкова Г.П.) по заявлению ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" к Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области о признании частично недействительными решения и требования, при участии: от заявителя - Яуров С.А., доверенность от 26.12.2006 N 01/3692; от ответчика - Караулов А.Б., доверенность от 07.12.2006 N 01-14-38-06/9271,
УСТАНОВИЛ:
решением Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.04.2007 частично удовлетворены требования ФГУП "Арктикморнефтегазразведка". Судом признано недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 31 января 2007 года N 01 в части:
- доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб.;
- доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов курсовых разниц по участию в выставке в сумме 7140,9 руб.;
- доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на оплату юридических услуг в сумме 679868 руб.;
- доначисления штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов убытков прошлых лет в сумме 2027024 руб.;
- доначисления штрафа по части 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
В соответствующей части судом признано недействительным требование налогового органа от 01.03.2007 N 37.
В удовлетворении остальной части требований (доначисление налога на прибыль и соответствующих пеней в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2003 г., затрат на рекламу в сумме 332337 рублей, а также внереализационных расходов - демередж в сумме 2027024 руб.) судом первой инстанции отказано.
В апелляционной жалобе Общество просит решение отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, полагает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение отменить в части удовлетворения заявленных требований, полагает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.
Выводы суда по пункту 2.2.2.6 решения налогового органа не обжалуются в апелляционном порядке. В соответствии с п. 5 ст. 268 АПК РФ в случае если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.
В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции.
Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.
Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил.
Налоговым органом на основании решения руководителя Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 13.02.2006 N 5 проведена проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога с продаж, налога на имущество предприятий, транспортного налога, целевого сбора (налога) на содержание милиции, налога на рекламу, земельного налога, налога с доходов иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации, налога с доходов, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, платы за пользование водными объектами, платы за пользование недрами, единого социального налога) и валютного законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.
По результатам выездной налоговой проверки составлен Акт от 31.07.2006 N 28 выездной налоговой проверки.
ФГУП "АМНГР" в соответствии со статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации 14.08.2006 представило возражения по Акту.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика произведено доначисление налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2003 год, в том числе: затрат на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб.; затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб. (реклама); курсовых разниц по участию в выставке в сумме 7140,9 руб.; затрат на оплату юридических услуг в сумме 679868 руб.; убытков прошлых лет (демередж) в сумме 2027024 руб., о чем вынесено решение от 31.01.2007 N 01.
Кроме того, в порядке пункта 4 статьи 101, 69, 70 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент начала выездной налоговой проверки) в адрес ФГУП "АМНГР" Налоговым органом направлено требование от 01.03.2007 N 37 об уплате, в том числе доначисленных по спорному эпизоду налогов, пени и штрафа.
В пунктах 2.2.2.1 - 2 и 2.2.2.3 обжалуемого решения указано, что ФГУП "АМНГР" неправомерно завысило расходы, уменьшающие полученные доходы по налогу на прибыль за 2003 год, на суммы оплаты услуг третьего отряда Государственной пожарной службы по охране Кольского района в сумме 37453 руб. и Управления вневедомственной охраны при УВД Мурманской области в сумме 126066 руб. (л.д. 10 - 14, том II). Налоговый орган считает, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной и пожарной охраны в качестве платы за услуги, оказываемые данными организациями, носят целевой характер, не могут признаваться доходами этих подразделений, а следовательно, не являются расходами для целей исчисления налога на прибыль у клиентов этих организаций. В связи с чем налоговый орган исключил из состава расходов по налогу на прибыль за 2003 год затраты на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб. и произвел доначисление налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что постановлением Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 N 5953/03 средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации в качестве платы за услуги по охранной деятельности, признаны средствами целевого финансирования. Таким образом, организации, осуществляющие указанные расходы, не вправе их учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку в п. 17 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования, не учитываются для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина РФ от 21.12.2004 N 03-03-01-02/58). В нарушение п. 17 ст. 270 НК РФ расходы по услугам вневедомственной охраны являются целевыми расходами и заявлены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 126066 рублей необоснованно.
В нарушение ст. 23, 54, п. 17 ст. 270 НК РФ в состав косвенных (прочих) расходов включены расходы, являющиеся средствами целевого финансирования третьего отряда ГПС по охране Кольского района Мурманской области. Учитывая, что в соответствии с п. 17 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы, средства, перечисляемые подразделениям противопожарной охраны в качестве платы за услуги по охране объекта от пожаров, не подлежат учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В нарушение п. 17 ст. 270 НК РФ расходы за услуги противопожарной охраны являются целевыми расходами и заявлены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 37453 рублей необоснованно.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию налогового органа по следующим обстоятельствам.
Между ФГУП "АМНГР" (Заказчик) и Отделом вневедомственной охраны г. Мурманска при УВО при УВД Мурманской области (Охрана) заключен договор от 17.07.2001 N 830 (действовал и в 2003 г.) на охрану объектов подразделением вневедомственной охраны при органах внутренних дел. Предметом этого договора является охрана объектов, которая осуществляется и обеспечивается в охраняемое время - при помощи средств охранно-пожарной сигнализации (ОПС) путем централизованного наблюдения за ее состоянием на ПЦН и экстренным прибытием наряда милиции группы задержания (ГЗ) при поступлении сигнала "Тревога". Согласно договору "Заказчик" передает, а "Охрана" принимает под охрану комнату оружия, расположенную по адресу: г. Мурманск, пр. Кольский, д. 1.
Между ФГУП "АМНГР" (Заказчик) и Управлением вневедомственной охраны при УВД Мурманской области (Охрана) заключен договор от 20.01.2003 N 03-2003/109/04 на охрану груза подразделением вневедомственной охраны при органах внутренних дел. Предметом этого договора является охрана груза при его перевозке автомобильным транспортом по маршруту, согласованному с "Заказчиком" на основании его письменной заявки, являющейся неотъемлемой частью договора.
Из акта о выполнении договорных обязательств от 20.11.2003 следует, что "Охрана" в соответствии с договором N 03-2003/109/04 от 20.01.2003 по заявке "Заказчика" от 14.11.2003 нарядом милиции из 2 (двух) сотрудников обеспечила выполнение охранных мероприятий по сопровождению автотранспорта "Заказчика" по маршруту: г. Мурманск - г. Оленегорск - г. Мурманск в период с 9 часов 17 ноября 2003 г. по 15 часов 30 минут 17 ноября 2003 г.
Между ФГУП "АМНГР" (далее - Заказчик) и 3-м ОГПС по охране Кольского района (далее - "Пожарная охрана") заключен договор от 24.07.1995 N 76 на осуществление охраны объектов ФГУП "АМНГР" от пожаров и их противопожарное обслуживание. "Пожарная охрана" осуществляет пожарную охрану объектов "Заказчика". Кроме того, в своих взаимоотношениях по пожарной охране 3-й отряд ГПС и ФГУП "АМНГР" руководствуются "Положением ППО в МВД", Уставами, наставлениями, инструкциями МВД, типовыми правилами пожарной безопасности, СНиП. В соответствии с пунктом 4 договора N 76 оплата за пожарную охрану производится на основании сметы. В смету расходов в том числе включены расходы, связанные с оплатой труда и соответствующими отчислениями по оплате труда сотрудников "Пожарной охраны".
Услуги по спорному эпизоду фактически оказаны и оплачены в 2003 году в суммах 126066 руб. и 37453 руб. (л.д. 45 - 59, том III).
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходы заявителя на оплату услуг, оказываемых отделами вневедомственной охраны и противопожарной службы, являются документально подтвержденными в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ.
В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы налогоплательщика на оплату услуг по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение иных услуг охранной деятельности относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и учитываются при налогообложении прибыли.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, включение указанных расходов в стоимость услуг не противоречит правилам формирования стоимости услуг, предъявляемой организациями - поставщиками услуг их потребителям, и не препятствует отнесению их в состав расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
ФГУП "АМНГР" правомерно включило затраты на охранные и пожарные услуги соответственно в суммах 126066 руб. и 37453 руб. в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль в 2003 году.
Таким образом, судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования заявителя по эпизоду доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб.
Выводы суда по пункту 2.2.2.6 не обжалуются в апелляционном порядке.
Пункт 2.2.2.8 решения (л.д. 46 - 50, том II) содержит указание на то, что ФГУП "АМНГР" в нарушение требований статей 54, 252 НК РФ в состав косвенных (прочих) расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2003 г., неправомерно включены затраты по оплате необоснованных юридических услуг ЗАО "Роспромэкспертиза" и ООО "Меридиан", не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), в сумме 679868 руб.
Инспекцией указано, что по штатному расписанию ФГУП "АМНГР" имеется договорно-правовой отдел со штатом, включающим начальника отдела, в подчинении которого находятся юрисконсульт I категории и юрисконсульт. Расходы по спорному эпизоду не имеют отношения к расходам на производство и реализацию тех товаров (работ, услуг), которые произведены и реализованы ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" в 2003 г. и которые формировали объект налогообложения данного налогового периода, не связаны ни с текущей производственной деятельностью, ни с инвестиционной деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода, то есть экономически необоснованны. Кроме того, двухсторонние акты выполненных работ ООО "Меридиан" и ЗАО "Роспромэкспертиза" не отвечают требованиям, установленным пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 N 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями), так как из содержания указанных актов нельзя определить, какую конкретно работу проделала исполняющая сторона в соответствии с заключенными договорами. Имеется различие в подписях Исполнителя как на договоре N 407/11 на оказание услуг от 04.01.03, так и на соглашении об уточнении условий договора от 16.01.03. Акт подтверждения оказанных услуг б/н, б/д по договору N 407/11 на оказание услуг от 04.01.03 также не соответствует требованиям статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете".
В апелляционной жалобе налоговый орган также ссылается на то, что из представленных Обществом документов нельзя сделать вывод о том, какие конкретно услуги были оказаны 31.12.2003 ООО "Меридиан", так как исковые заявления или другие документы к проверке представлены не были. Кроме того, договор заключен 30.12.2003 и его действие начинается только с 01.01.2004, таким образом, в соответствии с п. 4.2 договора указанные услуги оказаны не в рамках данного договора. По требованию N 5/14 от 15.05.2006 не представлены к проверке Положение о юридическом отделе, а также должностные инструкции в соответствии со штатным расписанием сотрудников договорно-правового отдела ФГУП "АМНГР", а именно: начальника отдела, юрисконсульта I категории и юрисконсульта. Кроме того, по мнению Инспекции, суд первой инстанции неправомерно сделал вывод о том, что оспариваемое налогоплательщиком решение о привлечении к ответственности вынесено с нарушением срока, установленного п. 1 ст. 113 НК РФ.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию налогового органа.
В ФГУП "АМНГР" имеется договорно-правовой отдел с тремя штатными единицами (начальник отдела, юрисконсульт I категории, юрисконсульт), что подтверждается штатным расписанием (л. 12 приложения N 4 к делу).
04.01.2003 (с учетом соглашения от 16.01.2003 - 01.09.2002) между ЗАО "Роспромэкспертиза" (далее - Исполнитель) и ФГУП "АМНГР" (далее - Заказчик) заключен договор об оказании юридических услуг N 407/11 с учетом соглашения от 16.01.2003 об уточнении условий договора. Согласно статье 1 договора Исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать ему следующие услуги: консультирование по вопросам действующего налогового и арбитражного законодательства РФ, формирование правовой позиции, составление необходимых документов (заявлений, жалоб, ходатайств и т.п.), при необходимости - практическая помощь в проведении судебного процесса на стороне Заказчика по судебному разбирательству с ИМНС г. Мурманска о признании незаконным решения от 10.07.2002 N 4217 в первой, апелляционной и кассационной инстанциях соответствующих арбитражных судов, а при необходимости - составление заявления о принесении протеста на решение (постановление) арбитражных судов на имя соответствующих должностных лиц, а Заказчик обязуется оплатить эти услуги в соответствии с условиями договора. Цена услуг по договору - 550000 руб. - статья 2 (л. 6 - 8 приложения N 4 к делу).
Акт без номера и даты подтверждает оказание услуг в полном объеме и в соответствии с условиями заключенного договора N 407/11 (л. 10 приложения N 4 к делу).
ЗАО "Роспромэкспертиза" за оказанные ФГУП "АМНГР" консультационные услуги по договору 407/11 от 04.01.2003 выставлен счет от 13.05.2003 N 10/03-1 на сумму 550000 руб. без НДС (л. 9 приложения N 4 к делу). Оплата указанного счета произведена 11.07.2003, что подтверждается платежным поручением N 2667 (л.д. 91, том III).
В материалы дела в подтверждение оказания юридических услуг ЗАО "Роспромэкспертиза" заявителем также представлены: письмо от 04.01.2003, копии доверенностей, выданных ФГУП "АМНГР" сотруднику ЗАО "Роспромэкспертиза" Козлову С.Ю., копия решения арбитражного суда по делу N А42-6636/02-С4 по иску ФГУП "АМНГР" к Межрайонной ИМНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области о признании недействительным решения от 17.07.2002 N 4217 (л.д. 108 - 111, том III). Названными документами подтверждается оказание услуг сотрудниками ЗАО "Росэкспертиза" в рамках договора N 407/11.
Из письменных разъяснений 03.04.2006 ФГУП "АМНГР", представленных Налоговому органу по требованию N 5/6, следует, что целью заключения договора N 407/11 с ЗАО "Роспромэкспертиза" на оказание юридических услуг является представление в арбитражном суде интересов предприятия в связи с принятием ИФНС по г. Мурманску неправомерного решения в части доначисления налогов по документальной проверке за 2000 год.
Кроме того, между ФГУП "АМНГР" (Заказчик) и ООО "Меридиан" (Исполнитель) заключен договор от 30.12.2003 б/н об оказании юридических услуг. Согласно этому договору Исполнитель за плату принимает на себя обязательства по юридическому обслуживанию Заказчика в арбитражных судах первой, апелляционной и кассационной инстанций по требованиям о признании недействительными решений налоговых органов (Межрайонной инспекции МНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области) о взыскании в бюджет налога на добавленную стоимость по оборотам, возникающим в связи с заключенными Заказчиком договорами аренды морских судов (с экипажем или без экипажа). Спор между налоговым органом и Заказчиком носит длящийся характер, предметом спора являются акты камеральных налоговых проверок по НДС. Также пунктами 3.6, 3.1 договора от 30.12.2003 предусмотрена оплата Исполнителю стоимости услуг в размере 129868 руб. до заключения этого договора, а также ежемесячная оплата услуг Исполнителя в размере 4000 у.е. (л. 1 - 3 приложения N 4 к делу).
31 декабря 2003 года ООО "Меридиан" выставило в адрес ФГУП "АМНГР" счет-фактуру N 1-АМНГР на оплату юридических услуг по договору от 30.12.2003 в сумме 129868 руб. (л. 4 приложения N 4 к делу). Указанный счет-фактура оплачен ФГУП "АМНГР" 02 февраля 2004 года, что подтверждается платежным поручением N 399 (л.д. 90, том III).
31 декабря 2003 г. за N 1 составлен акт, согласно которому услуги в соответствии с договором об оказании услуг от 30.12.2003 и счетом-фактурой от 31.12.2003 N 1-АМНГР оказаны (л.д. 81, том III). Указанный акт подписан представителями Исполнителя и Заказчика.
В материалы дела в подтверждение оказания юридических услуг ООО "Меридиан" заявителем также представлены: письмо от 05.11.2003, из которого следует, что исполнителями юридических услуг будут Четверикова М.В., Кущак Т.Н., Пикалова Н.Э., доверенности, выданные на указанных лиц ФГУП "АМНГР", решение от 30.12.2003 по делу N А42-8647/02-С4 (л.д. 82 - 86, том III). Названными документами подтверждается оказание услуг сотрудниками ООО "Меридиан" в рамках договора от 30.12.2003.
Как правильно установил суд первой инстанции, представленные документы отвечают требованиям, установленным пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 N 129-ФЗ.
Из представленных документов не следует, что в составе юридического подразделения заявителя имеются специалисты, которые обладают или должны обладать знаниями и навыками в тех отраслях, по которым привлечена сторонняя юридическая фирма: налогообложение, морское право.
Специфика и сложность этих отраслей таковы, что налогоплательщику может требоваться сторонняя юридическая помощь, даже в случае наличия в штате собственных юристов. При этом необходимость в помощи может не ограничиваться потребностью в консультировании, а требовать еще и представления интересов налогоплательщика в суде. Поэтому сам по себе факт существования договорно-правового отдела не может оцениваться как свидетельствующий об экономической необоснованности затрат на юридические услуги. Экономическая обоснованность может быть связана с уровнем квалификации юристов сторонней организации.
Обращение к услугам ЗАО "Роспромэкспертиза" и ООО "Меридиан" было вызвано необходимостью получения квалифицированной юридической помощи как в целях представительства в суде по налоговым спорам, так и консультированием по спорным вопросам применения действующего законодательства.
При этом нормы Налогового кодекса РФ не связывают право налогоплательщика на привлечение услуг юридических и консалтинговых организаций и, как следствие, учет в целях налогообложения стоимости их услуг в составе расходов с наличием или отсутствием в штате собственных специалистов того же профиля.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что данные расходы отвечают критерию экономической обоснованности, установленному статьей 252 НК РФ, так как расходы заявителя были направлены на получение квалифицированной юридической помощи, обеспечивающей деятельность заявителя (направленной на получение дохода) в условиях возникновения спорных вопросов в применении действующего законодательства или разрешении споров с налоговыми органами.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 264 НК РФ (в соотв. редакции) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на юридические и информационные услуги.
В пункте 2.1.1 акта проверки (л. 9 акта - приложение N 2 к делу) отражено, что в соответствии с приказом "Об учетной политике предприятия на 2003 год" от 28.12.2003 N 263 ФГУП "АМНГР" в проверяемом периоде выручку от реализации продукции (работ, услуг) определяло "по мере отгрузки" продукции (работ, услуг). Указанное обстоятельство признается и не оспаривается сторонами.
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса. При этом в силу подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов: в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).
Факт оказания налогоплательщику в 2003 году юридических услуг со стороны ООО "Меридиан" и ЗАО "Роспромэкспертиза", а также предъявления в 2003 году к оплате и их оплаты ФГУП "АМНГР" как в ходе проверки, так и в ходе рассмотрения спора в суде документально подтвержден, в связи с чем ФГУП "АМНГР" правомерно отнесло затраты в сумме 679868 руб. в состав расходов по налогу на прибыль в 2003 году.
По запросу апелляционной инстанции Обществом представлены дополнительные документы, также подтверждающие экономическую обоснованность произведенных расходов.
Таким образом, судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования заявителя по эпизоду доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на оплату юридических услуг в сумме 679868 руб.
Вывод суда о пропуске срока, установленного пунктом 1 статьи 113 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) для вынесения решения о привлечении к ответственности за неполную уплату налога на прибыль, также является правильным.
Довод апелляционной жалобы о недобросовестности налогоплательщика не подтверждается представленными в материалы дела доказательствами. Кроме того, в пунктах 2.2.2.1 - 2 и 2.2.2.3, 2.2.2.6, 2.2.2.8 оспариваемого решения выводы о недобросовестности ФГУП "АМНГР" и воспрепятствовании проведению выездной налоговой проверки отсутствуют.
Пункт 2.2.2.4 решения (л.д. 14 - 19, том II) содержит указание на то, что в нарушение требований статей 23, 54, 252, 264 НК РФ ФГУП "АМНГР" в 2003 г. были отнесены в состав прочих (косвенных) расходов по налогу на прибыль затраты в сумме 322337 руб. на оплату экономически необоснованных информационных услуг, не связанных с производством и реализацией продукции. Налоговый орган указал, что статьи и публикации не отвечают понятию рекламных публикаций и не направлены на получение дохода при осуществлении производственной деятельности, в связи с чем расходы по спорному эпизоду экономически не обоснованы, не являются расходами на рекламу, публикации не содержали пометок "на правах рекламы". В связи с выявленными нарушениями налоговым органом произведено доначисление налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что в данном случае в соответствующих статьях и телевизионных сюжетах содержалась информация о деятельности Истца, а также о его руководителях и работниках. Информация распространялась через СМИ, то есть предназначалась для неопределенного круга лиц. Информация была призвана поддерживать интерес к Истцу (юридическому лицу). Приведенные признаки позволяют отнести данную информацию к рекламной исходя из определения в ФЗ "О рекламе". Следовательно, сумма фактически осуществленных Истцом расходов на рекламу в размере 332337 рублей правомерно включена им в состав прочих (косвенных) расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2003 г.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию заявителя по следующим обстоятельствам.
В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, включаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом пункта 4 статьи 264 НК РФ.
В целях пункта 4 статьи 264 НК РФ к расходам организации на рекламу относятся: расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании. Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О рекламе" от 18.07.1995 N 108-ФЗ реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физических (юридических) лицах, товарах, идеях и начинаниях, которая предназначена для неопределенного круга лиц и признана формировать или поддерживать интерес к этим лицам, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.
Согласно пункту 1 статьи 5 Закона "О рекламе" реклама должна быть распознаваема без специальных знаний или без применения технических средств именно как реклама непосредственно в момент ее представления независимо от формы или от используемого средства распространения; использование в радио-, видео-, аудио- и кинопродукции, а также в печатной продукции нерекламного характера целенаправленного обращения внимания потребителей рекламы на конкретную марку (модель, артикул) товара либо на изготовителя, исполнителя, продавца для формирования и поддержания интереса к ним без надлежащего предварительного сообщения об этом (в частности, путем пометки "на правах рекламы") не допускается. Организациям средств массовой информации запрещается взимать плату за размещение рекламы под видом информационного, редакционного или авторского материала. Если радио-, теле-, видео-, аудио- и кинопродукция, а также печатная продукция распространяются частями (сериями), сообщения о рекламе также должны повторяться соответственно количеству частей (серий). Организациям средств массовой информации запрещается взимать плату за размещение рекламы под видом информационного, редакционного или авторского материала.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Между МУП АгМ "Редакция газеты "Вечерний Мурманск" (Редакция) и ФГУП "АМНГР" (Заказчик) заключен договор от 14.02.2003 N 190/01 (л. 1 - 2 приложения N 3 к делу) на оказание информационных услуг. Предметом названного договора является размещение Редакцией на страницах газеты "Вечерний Мурманск" информационных материалов, подготавливаемых к публикации по заказу Заказчика. В соответствии с пунктами 2.1.1, 2.2 договора Редакция обязуется публиковать информационные материалы Заказчика в газете "Вечерний Мурманск", подготовленные к публикации по заказу Заказчика; Заказчик обязуется своевременно передавать предназначенную к печати информацию, а также перечислять Редакции денежные средства за размещение информационных материалов по предъявлении счетов-фактур и оформлении протокола согласования цены.
В 2003 году на страницах газеты "Вечерний Мурманск" были опубликованы информационные материалы, оплаченные ФГУП "АМНГР", в том числе:
1) 18.06.2003 - статья "Олег Мнацаканян: "Я не люблю когда что-то плохо работает..." корреспондента Артура Дмитриева. В статье отражена беседа корреспондента Артура Дмитриева с О.С.Мнацаканяном по вопросам редакции о перспективах добычи нефти в Мурманском регионе (л. 79 приложения N 3 к делу);
2) 01.07.2003 - статья "Борис Глухов: "Итоги не подвожу, строю планы на будущее" корреспондента Алены Ермоленко. В статье рассказывается о юбилее и жизни сотрудника ФГУП "АМНГР" Бориса Александровича Глухова (л. 30 приложения N 3 к делу);
3) 04.07.2003 - статья "Большая нефть в Мурманске: враги и сторонники" корреспондента Сергея Быстрова. В статье отражена беседа О.С.Мнацаканяна и корреспондента Сергея Быстрова на тему разработки нефти на территории Мурманской области, о сторонниках и противниках развития этой сферы как в Мурманском регионе, так и в других регионах (л. 39 приложения N 3 к делу);
4) 17.07.2003 - статья "Тепло наших рук" корреспондента Сергея Швецова. В статье ведется рассказ о мурманской общественной организации и ее лидерах Центра социальной поддержки молодежи, указывается на спонсорскую поддержку общественной организации от ФГУП "АМНГР" (л. 10 приложения N 3 к делу);
5) 18.07.2003 - статья "Олег Мнацаканян: Откровенный разговор накануне праздника" корреспондента Андрея Попова. В статье отражена информация о пресс-конференции, связанной с юбилеем ФГУП "АМНГР" (л. 18 приложения N 3 к делу);
6) 19.07.2003 - статья "К сожалению, "Арктикморнефтегазразведка" вне конкуренции" корреспондента Валерия Митникова. В статье размещена информация об участии ФГУП "АМНГР" в проводимом Министерством природных ресурсов РФ конкурсе на право производства пробного бурения на Кольско-Канинском участке шельфа Баренцева моря (л. 14 приложения N 3 к делу);
7) 25.07.2003 - статья "Америке нужна российская нефть. Через Мурманск" корреспондента Сергея Ширко. Из статьи: "...вице-премьер правительства России Виктор Христенко, определяя приоритеты в развитии экспорта нефти, отвел Мурманску последнее место в ряду крупных трубопроводных проектов. Мурманску суждено стать городом нефтяников. По словам заместителя губернатора Владимира Мотлохова, Мурманск имеет "три огромных преимущества". ...Мурманск - единственный в России незамерзающий порт. ...Кольский залив имеет природные бухты, позволяющие без искусственных сооружений отправлять танкеры дедвейтом свыше трехсот тысяч тонн. ...Мурманский порт имеет прямой выход в Мировой океан..." (л. 6, приложение N 3 к делу);
8) 29.07.2003 - в рубрике "Ракурс", статья "Помоги себе сам" корреспондента Виктора Терещенко. В статье доводится информация о деятельности мурманской общественной организации и ее лидерах Центра социальной поддержки молодежи, спонсором которой в том числе выступает ФГУП "АМНГР" (л.д. 26 приложения N 3 к делу);
9) 30.07.2003 - статья "...Мнацаканян сам не хочет быть мэром" корреспондента Алены Ермоленко. В статье освещается тема предстоящих выборов мэра города Мурманска (л. 44 приложения N 3 к делу);
10) 07.08.2003 - статья ""Мурманская" бурит скважину: есть 1306 метров" корреспондента Аленой Ермоленко. В статье корреспондентом Алены Ермоленко отражена беседа с заместителем генерального директора по бурению ФГУП "АМНГР" Г.Чернозубовым по вопросам, связанным с бурением глубокой нефтяной скважины СПБУ "Мурманская" в Печерском море (л. 22 приложения N 3 к делу);
11) 15.08.2003 - в рубрике "новости короткой строкой" статья "Все глубже и глубже". В статье ведется рассказ о проведенных СПБУ "Мурманская" геофизических работ и осуществлении спуска первой обсадной колонны, а также о смене экипажа на теплоходе "Анна Ахматова" (л. 34 приложения N 3 к делу);
12) 04.09.2003 - статья "Мы должны закрепиться на Арктическом шельфе" корреспондента Алены Ермоленко. В статье размещена информация о предстоящем Дне работников нефтяной и газовой промышленности и о заседании морской коллегии под председательством Михаила Касьянова (л. 50, приложение N 3 к делу);
13) 04.10.2003 - статья "Олег Мнацаканян: "Самый лучший педагог - моя мама" корреспондента Алены Ермоленко. В статье ведется рассказ о предстоящем Дне учителя, отражена беседа О.С.Мнацаканяном о его школьных годах и его учительнице (л. 60 приложения N 3 к делу);
14) 07.10.2003 - статья ""Арктикморнефтегазразведке" без Мнацаканяна - туго" корреспондента Рустема Нуреева. В статье содержится информация об участии в футбольном матче О.С.Мнацаканяна (л. 66 приложения N 3 к делу);
15) 08.10.2003 - в рубрике "новости короткой строкой" статья "У нефтяников - пересменка" и статья "Мурманчане едут в Москву со своей стратегией" корреспондента Алены Ермоленко. В статьях содержится информация об очередной смене специалистов ФГУП "АМНГР" на острове Колгуев и о заседании морской коллегии под председательством премьер-министра М.Касьянова (л. 54, 55 приложения N 3 к делу);
16) 11.10.2003 - ""Арктикморнефтегазразведка" - Мурманску" корреспондента Алены Ермоленко. В статье содержится информация об участии в реализации городских социальных программ и о встрече с мэром Мурманска Г.Гурьяновым (л. 70 приложения N 3 к делу);
17) 23.10.2003 - "Без нефти Арктического шельфа России не обойтись" корреспондента Алены Ермоленко. В статье содержится информация о состоявшемся заседании морской коллегии в Москве под председательством премьер-министра М.Касьянова (л. 74 приложения N 3 к делу).
На оплату размещенных материалов выставлялись счета на оплату, счета-фактуры и по результатам выполнения составлялись акты оказания услуг (л. 3 - 5, 7 - 9, 11 - 13, 15 - 17, 19 - 21, 23 - 25, 28 - 29, 31 - 33, 36 - 38, 41 - 43, 47 - 49, 51 - 53, 57 - 59, 63 - 65, 67 - 69, 71 - 73, 76 - 78 приложения N 3 к делу).
Между Некоммерческой организацией (учреждение) редакции журнала "Российская Федерация сегодня" ("Исполнитель") и ФГУП "МАНГР" ("Заказчик") заключен договор от 14.01.2003 N 11-РВ на оказание информационных услуг. Предметом договора является выполнение работы "Исполнителем" по информационному обслуживанию, заключающейся в размещении информационных материалов нерекламного характера по темам, предложенным "Заказчиком" в журнале "Российская Федерация сегодня" в объемах и на условиях, предусмотренных договором. В соответствии с договором объем материалов для размещения в журнале "РФ сегодня" составляет одна полноцветная полоса в N 9 за 2003 г. В соответствии с пунктом 2 договора "Заказчик" обязуется предоставить "Исполнителю" материалы для публикации в соответствии с технологическими требованиями (текстовые материалы, фотоматериалы, слайды, в том числе на электронном носителе, графическое изображение-распечатку), согласовать макет публикуемых материалов и произвести оплату услуг "Исполнителя", "Исполнитель" обязуется ознакомить "Заказчика" по его требованию с ходом работ по изготовлению макета для публикации, а также на основании утвержденного макета разместить информационные материалы в согласованном номере журнала. Согласно заключенному договору стоимость работ составляет 50880 рублей. В соответствии с заключенным дополнительным соглашением к договору N 11-РВ от 14.01.2003 Исполнитель предоставляет Заказчику дополнительно одну полноцветную полосу в N 9 за 2003 г. Дополнительно стоимость работ составляет 43792 рублей (л. 84 - 86 приложения N 3 к делу).
В 2003 году на страницах журнала "РФ сегодня" был опубликован информационный материал, оплаченный ФГУП "АМНГР" - статья "Россия прирастает нефтью Арктики", в которой отражено интервью О.С.Мнацаканяна корреспонденту журнала о его трудовой и производственной биографии и о деятельности ФГУП "АМНГР" и справка о создании ФГУП "АМНГР" (л. 87 - 88 приложения N 3 к делу).
На оплату размещенных материалов выставлялись счета на оплату, счета-фактуры и по результатам выполнения составлялись акты оказания услуг (л. 80 - 83 приложения N 3 к делу).
Между ЗАО "Северо-Западное вещание" ("Исполнитель") и ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" ("Заказчик") заключен договор от 22.09.2003 N 864/01 (л. 100 - 103 приложения N 3 к делу) на оказание информационных услуг. Предметом договора является оказание услуг посредством подготовки и распространения в собственном эфире Исполнителя телевизионных программ по указанию Заказчика. В соответствии с пунктом 2.1 договора Исполнитель ежемесячно предоставляет эфирное время для распространения в телевизионном эфире программ, подготовленных в интересах Заказчика, в объеме 10 минут. В соответствии с пунктом 3.1 договора Заказчик оплачивает работы, выполняемые в рамках настоящего договора, согласно выставленным Исполнителем счетам, а также предоставляет Исполнителю необходимую информацию, организационную и иную помощь при исполнении условий настоящего договора. Стоимость услуг, оказываемых Исполнителем Заказчику, составляет 15000 рублей, в том числе НДС, за 1 минуту изготовляемой и размещенной в эфире Исполнителя телевизионной программы.
Согласно представленной к проверке справке о вышедших в эфир ТВ-21 информационных материалах за подписью заместителя генерального директора ЗАО "СЗВ" В.Зиссер по договору об оказании информационных услуг были представлены информационные сюжеты на общее время 10 минут (л. 92 - 93 приложения к делу N 3):
01.10.03 - на технологической базе "АМНГР" состоялись испытания комплекта оборудования для ликвидации разлива нефти (продолжительность - 1 мин. 25 сек.);
06.10.03 - на борту теплохода "А.Ахматова" 135 нефтяников "АМНГР", они направляются на трудовую вахту на остров Колгуев (продолжительность - 1 мин. 35 сек.);
06.10.03 - сообщение о предстоящем заседании Морской Коллегии (продолжительность - 50 сек.);
07.10.03 - в Мурманск прибыла делегация мэров городов северных Норвежских провинций, руководителей крупных нефтяных компаний, их первой встречей в Мурманске стала встреча с руководством АМНГР (продолжительность - 2 мин. 20 сек.);
06.10.03 - в Мурманской области завершается подготовка к заседанию Морской коллегии России. Основным докладчиком от области на коллегии будет генеральный директор ФГУП "АМНГР" Олег Мнацаканян (продолжительность - 1 мин. 30 сек.);
22.09.03 - в Москве состоялось заседание Морской коллегии, на нем обсуждались вопросы развития нефтяной отрасли в Мурманской области. Комментарий генерального директора ФГУП "АМНГР" Олега Мнацаканяна (продолжительность - 2 мин. 20 сек.).
Письмом от 10.04.2006 N 86 ЗАО "Северо-Западное вещание" сообщает, что в соответствии с договором от 22.09.03 N 864/01 ЗАО "Северо-Западное вещание" в сентябре - октябре 2003 г. оказало ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" информационные услуги посредством выхода в эфир информационных телевизионных сюжетов в программе "Новости" (л. 99 приложения N 3 к делу).
На оплату размещенной информации выставлялись счета на оплату, счета-фактуры и по результатам выполнения составлялись акты оказания услуг (л. 89 - 91 приложения N 3 к делу).
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что перечисленная выше информация не подпадает под понятие рекламы, содержащееся в статье 2 Федерального закона "О рекламе"; публикации, содержащие такие сведения, лишь информируют читателей (или, как говорится в отчетах, - общественность) о событиях, происходящих с участием ФГУП "АМНГР". Указанная информация представляет собой авторские материалы, посвященные определенной проблематике. При их опубликовании в прессе или на телевидении они не воспринимаются как рекламные, поскольку размещаются среди иных статей и информации, ссылки "публикуются на правах рекламы" не имеют, в связи с чем не отвечают признакам и условиям распространения рекламы, предусмотренным Федеральным законом "О рекламе".
Довод ФГУП "АМНГР" о том, что рекламный характер публикаций можно выявить из их содержания, правомерно отклонен судом первой инстанции, так как законодатель императивно установил, что реклама должна быть распознаваема без специальных знаний или без применения технических средств именно как реклама непосредственно в момент ее представления независимо от формы или от используемого средства распространения.
Таким образом, обоснованно отказано в удовлетворении требований по эпизоду доначисления налога на прибыль и соответствующих ему пеней в связи исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
Вместе с тем в связи с пропуском налоговым органом срока, установленного пунктом 1 статьи 113 НК РФ, правомерно удовлетворено требование заявителя по эпизоду привлечения к ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
Пункт 2.2.5.2 решения (л.д. 153 - 157, том II) содержит указание на то, что ФГУП "АМНГР" в нарушение требований статей 54, 252, 265 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих полученные доходы в целях налогообложения прибыли за 2003 г., расходы прошлых лет в сумме 2027024 руб., выявленные в текущем налоговом периоде. ФГУП "АМНГР" в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год по строке 050 Приложения N 7 к Листу 02 отражены расходы прошлого налогового периода в виде сумм штрафов, пеней и иных санкций, выявленных в текущем налоговом периоде, в размере 2027024 руб. Со ссылками на статьи 247, 252, подпункт 1 пункта 2, подпункт 13 пункта 1 статьи 265, пункт 1 статьи 272 НК, пункт 79 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации N 34н от 29.07.1998 (с изменениями и дополнениями), для включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего налогового периода необходимо установить, во-первых, наличие самих убытков по итогам прошлых лет, а во-вторых, факт выявления этих убытков в текущем налоговом периоде. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). В связи с чем внереализационные расходы в сумме 2027024 руб. в целях обложения налогом на прибыль должны были быть отражены и учтены в 2002 году. В связи с исключением из состава расходов убытков прошлых лет (демередж) в сумме 2027024 руб. налоговый орган доначислил налог на прибыль, соответствующие ему пени и штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что расходы в виде признанных сумм демереджа (неустойки), равно как расходы на возмещение ущерба (убытков) комиссионеру, подлежат отнесению в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли за 2003 г., на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом дата осуществления внереализационных расходов в виде признанных должником сумм штрафов и/или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) - это дата признания этих расходов должником (подпункт 8 пункта 7 статьи 272 НК РФ). Расходы по данному эпизоду в сумме 2027024 руб. являются для Общества внереализационными вне зависимости от того, рассматриваются ли они как расходы в виде признанных сумм штрафов, пеней (неустойки) либо как расходы на возмещение убытков (ущерба) комиссионеру. Так как дата признания расходов заявителем в рассматриваемом случае - 10 июня 2003 года, то соответствующие расходы в сумме 2027024 руб. были правомерно отражены в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г. в Приложении 7 к Листу 02 по строке 50 как внереализационные расходы. Позиция Общества по данному эпизоду была также подтверждена ответом аудиторской фирмы "ЗАО BKR-Интерком-Аудит" от 24.04.2007.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию заявителя по следующим основаниям.
На основании договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02, заключенного между ФГУП "АМНГР" (комитент) и ООО "Арктикнефть-Треидинг" (комиссионер) комиссионер обязался по поручению комитента (Истца), за его счет и за вознаграждение, заключить и исполнить для комитента от своего имени одну или две сделки по продаже на экспорт около 13500 тонн нефти (именуемой в дальнейшем "товар") - пункт 1.1. Согласно пункту 2.8 указанного договора комиссии все расходы и убытки, возникшие у комиссионера по вине комитента (ФГУП "АМНГР") и в связи с исполнением экспортного контракта, при отправлении груза переходят на комитента (ФГУП "АМНГР") (л.д. 92 - 95, том III).
ООО "Арктикнефть-Треидинг" (продавец от имени ФГУП "АМНГР") заключило с иностранным покупателем - компанией "Dinora Trading Ltd" (покупатель) контракт от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT (л.д. 99 - 104, том III) на поставку сырой нефти. Пункт 9 контракта от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT содержит условия оплаты демереджа за перерасходованное сталийное время. По условиям договора "демередж", связанный с погрузкой судна в порту погрузки, оплачивается продавцом - ООО "Арктикнефть-Трейдинг".
В адрес ООО "Арктикнефть-Трейдинг" на основании пункта 9 контракта от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT выставлен демередж по судну "В.Коккинаки" на сумму 66792 доллара США (л.д. 4 приложения N 5 к делу).
Согласно статье 132 КТМ РФ размер платы, причитающейся перевозчику за простой судна в течение контрсталийного времени (демередж), определяется соглашением сторон, при отсутствии соглашения согласно ставкам, обычно принятым в соответствующем порту. В случае отсутствия таких ставок размер платы за простой судна определяется расходами на содержание судна и его экипажа.
Демередж представляет собой исключительную неустойку. Когда уплата и его размер обусловлены в договоре, его можно отнести к категории договорных исключительных неустоек.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, именно для ООО "Арктикнефть-Трейдинг" оплата компании "Dinora Trading Ltd" на основании пункта 9 контракта от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT демередж является исключительной неустойкой.
В порядке пункта 2.8 договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02 ООО "Арктикнефть-Трейдинг" предъявило ФГУП "АМНГР" к уплате демередж по т/к "В.Коккинаки" в сумме 66792 доллара США - счет-фактура от 18 декабря 2002 года N 114 и представило расчет демереджа (л. 3, 5 - 7 приложения N 5 к делу).
На основании рапорта главного бухгалтера б/д и служебной записки от 10.06.2003 ФГУП "АМНГР" принят демередж (л.д. 8, 9 приложения N 5 к делу).
Отчет комиссионера представлен в ноябре 2002 года (л.д. 98, том III).
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций это полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В пункте 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов, произведенных налогоплательщиком за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги).
В пункте 2.1.1 акта проверки (л. 9 акта - приложение N 2 к делу) отражено, что в соответствии с приказом "Об учетной политике предприятия на 2003 год" от 28.12.2003 N 263 ФГУП "АМНГР" в проверяемом периоде выручку от реализации продукции (работ, услуг) определяло "по мере отгрузки" продукции (работ, услуг). Указанное обстоятельство признается и не оспаривается сторонами.
Порядок признания расходов при методе начисления установлен статьей 272 НК РФ. Как следует из подпункта 3 пункта 7 данной статьи, датой осуществления прочих расходов в виде сумм комиссионных сборов и иных подобных расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последний день отчетного периода.
В силу статей 990, 997, 999, 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.
Пунктом 2.8 договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02 все расходы и убытки, возникшие у комиссионера по вине комитента (ФГУП "АМНГР") и в связи с исполнением экспортного контракта, при отправлении груза переходят на комитента (ФГУП "АМНГР").
На основании пп. 3 пункта 1 статьи 264, подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ, статей 990, 997, 999, 1001 ГК РФ сумма 2027024 руб., выставленная на основании договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02 для ФГУП "АМНГР" в целях налогообложения, является прочим расходом, связанным с производством и реализацией, как иные расходы, подобные комиссионным сборам, и подлежит отражению в целях налогообложения по налогу на прибыль в 2002 году, поскольку дата предъявления ФГУП "АМНГР" документа, служащего основанием для проведения расчетов (счет-фактура N 114), - 18 декабря 2002 года.
Таким образом, судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований по эпизоду доначисления налога на прибыль и соответствующих ему пеней в связи с исключением из состава расходов затрат в сумме 2027024 руб.
Вместе с тем в связи с пропуском налоговым органом срока, установленного пунктом 1 статьи 113 НК РФ, обоснованно удовлетворены по эпизоду привлечения к ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат в сумме 2027024 руб.
Доводы апелляционной жалобы о недобросовестности заявителя не подтверждаются какими-либо доказательствами.
Таким образом, вывод суда о неправомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ является правильным.
При таком положении судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение арбитражного суда принято без нарушения норм материального и процессуального права.
Апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.
С налогового органа подлежит взысканию государственная пошлина в размере 1000 руб. за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Мурманской области от 26.04.2007 по делу N А42-1199/2007 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области в доход федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
СЕМИГЛАЗОВ В.А.
Судьи
МАСЕНКОВА И.В.
ТРЕТЬЯКОВА Н.О.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "RDELO.RU | Рекламный менеджмент" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ 13 АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.09.2007 ПО ДЕЛУ N А42-1199/2007
Разделы:Экономика и управление в рекламной деятельности
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
от 11 сентября 2007 года Дело N А42-1199/2007
Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2007 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 сентября 2007 года.
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Семиглазова В.А., судей Масенковой И.В., Третьяковой Н.О., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лущаевым С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера 13АП-7484/2007; 13АП-7636/2007) ФГУП "Арктикморнефтегазразведка", Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 26.04.2007 по делу N А42-1199/2007 (судья Янкова Г.П.) по заявлению ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" к Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области о признании частично недействительными решения и требования, при участии: от заявителя - Яуров С.А., доверенность от 26.12.2006 N 01/3692; от ответчика - Караулов А.Б., доверенность от 07.12.2006 N 01-14-38-06/9271,
УСТАНОВИЛ:
решением Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.04.2007 частично удовлетворены требования ФГУП "Арктикморнефтегазразведка". Судом признано недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 31 января 2007 года N 01 в части:
- доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб.;
- доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов курсовых разниц по участию в выставке в сумме 7140,9 руб.;
- доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на оплату юридических услуг в сумме 679868 руб.;
- доначисления штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов убытков прошлых лет в сумме 2027024 руб.;
- доначисления штрафа по части 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
В соответствующей части судом признано недействительным требование налогового органа от 01.03.2007 N 37.
В удовлетворении остальной части требований (доначисление налога на прибыль и соответствующих пеней в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2003 г., затрат на рекламу в сумме 332337 рублей, а также внереализационных расходов - демередж в сумме 2027024 руб.) судом первой инстанции отказано.
В апелляционной жалобе Общество просит решение отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, полагает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение отменить в части удовлетворения заявленных требований, полагает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.
Выводы суда по пункту 2.2.2.6 решения налогового органа не обжалуются в апелляционном порядке. В соответствии с п. 5 ст. 268 АПК РФ в случае если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.
В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции.
Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.
Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил.
Налоговым органом на основании решения руководителя Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 13.02.2006 N 5 проведена проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога с продаж, налога на имущество предприятий, транспортного налога, целевого сбора (налога) на содержание милиции, налога на рекламу, земельного налога, налога с доходов иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации, налога с доходов, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, платы за пользование водными объектами, платы за пользование недрами, единого социального налога) и валютного законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.
По результатам выездной налоговой проверки составлен Акт от 31.07.2006 N 28 выездной налоговой проверки.
ФГУП "АМНГР" в соответствии со статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации 14.08.2006 представило возражения по Акту.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика произведено доначисление налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2003 год, в том числе: затрат на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб.; затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб. (реклама); курсовых разниц по участию в выставке в сумме 7140,9 руб.; затрат на оплату юридических услуг в сумме 679868 руб.; убытков прошлых лет (демередж) в сумме 2027024 руб., о чем вынесено решение от 31.01.2007 N 01.
Кроме того, в порядке пункта 4 статьи 101, 69, 70 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент начала выездной налоговой проверки) в адрес ФГУП "АМНГР" Налоговым органом направлено требование от 01.03.2007 N 37 об уплате, в том числе доначисленных по спорному эпизоду налогов, пени и штрафа.
В пунктах 2.2.2.1 - 2 и 2.2.2.3 обжалуемого решения указано, что ФГУП "АМНГР" неправомерно завысило расходы, уменьшающие полученные доходы по налогу на прибыль за 2003 год, на суммы оплаты услуг третьего отряда Государственной пожарной службы по охране Кольского района в сумме 37453 руб. и Управления вневедомственной охраны при УВД Мурманской области в сумме 126066 руб. (л.д. 10 - 14, том II). Налоговый орган считает, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной и пожарной охраны в качестве платы за услуги, оказываемые данными организациями, носят целевой характер, не могут признаваться доходами этих подразделений, а следовательно, не являются расходами для целей исчисления налога на прибыль у клиентов этих организаций. В связи с чем налоговый орган исключил из состава расходов по налогу на прибыль за 2003 год затраты на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб. и произвел доначисление налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что постановлением Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 N 5953/03 средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации в качестве платы за услуги по охранной деятельности, признаны средствами целевого финансирования. Таким образом, организации, осуществляющие указанные расходы, не вправе их учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку в п. 17 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования, не учитываются для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина РФ от 21.12.2004 N 03-03-01-02/58). В нарушение п. 17 ст. 270 НК РФ расходы по услугам вневедомственной охраны являются целевыми расходами и заявлены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 126066 рублей необоснованно.
В нарушение ст. 23, 54, п. 17 ст. 270 НК РФ в состав косвенных (прочих) расходов включены расходы, являющиеся средствами целевого финансирования третьего отряда ГПС по охране Кольского района Мурманской области. Учитывая, что в соответствии с п. 17 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы, средства, перечисляемые подразделениям противопожарной охраны в качестве платы за услуги по охране объекта от пожаров, не подлежат учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В нарушение п. 17 ст. 270 НК РФ расходы за услуги противопожарной охраны являются целевыми расходами и заявлены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 37453 рублей необоснованно.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию налогового органа по следующим обстоятельствам.
Между ФГУП "АМНГР" (Заказчик) и Отделом вневедомственной охраны г. Мурманска при УВО при УВД Мурманской области (Охрана) заключен договор от 17.07.2001 N 830 (действовал и в 2003 г.) на охрану объектов подразделением вневедомственной охраны при органах внутренних дел. Предметом этого договора является охрана объектов, которая осуществляется и обеспечивается в охраняемое время - при помощи средств охранно-пожарной сигнализации (ОПС) путем централизованного наблюдения за ее состоянием на ПЦН и экстренным прибытием наряда милиции группы задержания (ГЗ) при поступлении сигнала "Тревога". Согласно договору "Заказчик" передает, а "Охрана" принимает под охрану комнату оружия, расположенную по адресу: г. Мурманск, пр. Кольский, д. 1.
Между ФГУП "АМНГР" (Заказчик) и Управлением вневедомственной охраны при УВД Мурманской области (Охрана) заключен договор от 20.01.2003 N 03-2003/109/04 на охрану груза подразделением вневедомственной охраны при органах внутренних дел. Предметом этого договора является охрана груза при его перевозке автомобильным транспортом по маршруту, согласованному с "Заказчиком" на основании его письменной заявки, являющейся неотъемлемой частью договора.
Из акта о выполнении договорных обязательств от 20.11.2003 следует, что "Охрана" в соответствии с договором N 03-2003/109/04 от 20.01.2003 по заявке "Заказчика" от 14.11.2003 нарядом милиции из 2 (двух) сотрудников обеспечила выполнение охранных мероприятий по сопровождению автотранспорта "Заказчика" по маршруту: г. Мурманск - г. Оленегорск - г. Мурманск в период с 9 часов 17 ноября 2003 г. по 15 часов 30 минут 17 ноября 2003 г.
Между ФГУП "АМНГР" (далее - Заказчик) и 3-м ОГПС по охране Кольского района (далее - "Пожарная охрана") заключен договор от 24.07.1995 N 76 на осуществление охраны объектов ФГУП "АМНГР" от пожаров и их противопожарное обслуживание. "Пожарная охрана" осуществляет пожарную охрану объектов "Заказчика". Кроме того, в своих взаимоотношениях по пожарной охране 3-й отряд ГПС и ФГУП "АМНГР" руководствуются "Положением ППО в МВД", Уставами, наставлениями, инструкциями МВД, типовыми правилами пожарной безопасности, СНиП. В соответствии с пунктом 4 договора N 76 оплата за пожарную охрану производится на основании сметы. В смету расходов в том числе включены расходы, связанные с оплатой труда и соответствующими отчислениями по оплате труда сотрудников "Пожарной охраны".
Услуги по спорному эпизоду фактически оказаны и оплачены в 2003 году в суммах 126066 руб. и 37453 руб. (л.д. 45 - 59, том III).
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходы заявителя на оплату услуг, оказываемых отделами вневедомственной охраны и противопожарной службы, являются документально подтвержденными в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ.
В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы налогоплательщика на оплату услуг по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение иных услуг охранной деятельности относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и учитываются при налогообложении прибыли.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, включение указанных расходов в стоимость услуг не противоречит правилам формирования стоимости услуг, предъявляемой организациями - поставщиками услуг их потребителям, и не препятствует отнесению их в состав расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
ФГУП "АМНГР" правомерно включило затраты на охранные и пожарные услуги соответственно в суммах 126066 руб. и 37453 руб. в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль в 2003 году.
Таким образом, судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования заявителя по эпизоду доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на услуги вневедомственной охраны в сумме 126066 руб. и пожарной охраны в сумме 37453 руб.
Выводы суда по пункту 2.2.2.6 не обжалуются в апелляционном порядке.
Пункт 2.2.2.8 решения (л.д. 46 - 50, том II) содержит указание на то, что ФГУП "АМНГР" в нарушение требований статей 54, 252 НК РФ в состав косвенных (прочих) расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2003 г., неправомерно включены затраты по оплате необоснованных юридических услуг ЗАО "Роспромэкспертиза" и ООО "Меридиан", не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), в сумме 679868 руб.
Инспекцией указано, что по штатному расписанию ФГУП "АМНГР" имеется договорно-правовой отдел со штатом, включающим начальника отдела, в подчинении которого находятся юрисконсульт I категории и юрисконсульт. Расходы по спорному эпизоду не имеют отношения к расходам на производство и реализацию тех товаров (работ, услуг), которые произведены и реализованы ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" в 2003 г. и которые формировали объект налогообложения данного налогового периода, не связаны ни с текущей производственной деятельностью, ни с инвестиционной деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода, то есть экономически необоснованны. Кроме того, двухсторонние акты выполненных работ ООО "Меридиан" и ЗАО "Роспромэкспертиза" не отвечают требованиям, установленным пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 N 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями), так как из содержания указанных актов нельзя определить, какую конкретно работу проделала исполняющая сторона в соответствии с заключенными договорами. Имеется различие в подписях Исполнителя как на договоре N 407/11 на оказание услуг от 04.01.03, так и на соглашении об уточнении условий договора от 16.01.03. Акт подтверждения оказанных услуг б/н, б/д по договору N 407/11 на оказание услуг от 04.01.03 также не соответствует требованиям статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете".
В апелляционной жалобе налоговый орган также ссылается на то, что из представленных Обществом документов нельзя сделать вывод о том, какие конкретно услуги были оказаны 31.12.2003 ООО "Меридиан", так как исковые заявления или другие документы к проверке представлены не были. Кроме того, договор заключен 30.12.2003 и его действие начинается только с 01.01.2004, таким образом, в соответствии с п. 4.2 договора указанные услуги оказаны не в рамках данного договора. По требованию N 5/14 от 15.05.2006 не представлены к проверке Положение о юридическом отделе, а также должностные инструкции в соответствии со штатным расписанием сотрудников договорно-правового отдела ФГУП "АМНГР", а именно: начальника отдела, юрисконсульта I категории и юрисконсульта. Кроме того, по мнению Инспекции, суд первой инстанции неправомерно сделал вывод о том, что оспариваемое налогоплательщиком решение о привлечении к ответственности вынесено с нарушением срока, установленного п. 1 ст. 113 НК РФ.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию налогового органа.
В ФГУП "АМНГР" имеется договорно-правовой отдел с тремя штатными единицами (начальник отдела, юрисконсульт I категории, юрисконсульт), что подтверждается штатным расписанием (л. 12 приложения N 4 к делу).
04.01.2003 (с учетом соглашения от 16.01.2003 - 01.09.2002) между ЗАО "Роспромэкспертиза" (далее - Исполнитель) и ФГУП "АМНГР" (далее - Заказчик) заключен договор об оказании юридических услуг N 407/11 с учетом соглашения от 16.01.2003 об уточнении условий договора. Согласно статье 1 договора Исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать ему следующие услуги: консультирование по вопросам действующего налогового и арбитражного законодательства РФ, формирование правовой позиции, составление необходимых документов (заявлений, жалоб, ходатайств и т.п.), при необходимости - практическая помощь в проведении судебного процесса на стороне Заказчика по судебному разбирательству с ИМНС г. Мурманска о признании незаконным решения от 10.07.2002 N 4217 в первой, апелляционной и кассационной инстанциях соответствующих арбитражных судов, а при необходимости - составление заявления о принесении протеста на решение (постановление) арбитражных судов на имя соответствующих должностных лиц, а Заказчик обязуется оплатить эти услуги в соответствии с условиями договора. Цена услуг по договору - 550000 руб. - статья 2 (л. 6 - 8 приложения N 4 к делу).
Акт без номера и даты подтверждает оказание услуг в полном объеме и в соответствии с условиями заключенного договора N 407/11 (л. 10 приложения N 4 к делу).
ЗАО "Роспромэкспертиза" за оказанные ФГУП "АМНГР" консультационные услуги по договору 407/11 от 04.01.2003 выставлен счет от 13.05.2003 N 10/03-1 на сумму 550000 руб. без НДС (л. 9 приложения N 4 к делу). Оплата указанного счета произведена 11.07.2003, что подтверждается платежным поручением N 2667 (л.д. 91, том III).
В материалы дела в подтверждение оказания юридических услуг ЗАО "Роспромэкспертиза" заявителем также представлены: письмо от 04.01.2003, копии доверенностей, выданных ФГУП "АМНГР" сотруднику ЗАО "Роспромэкспертиза" Козлову С.Ю., копия решения арбитражного суда по делу N А42-6636/02-С4 по иску ФГУП "АМНГР" к Межрайонной ИМНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области о признании недействительным решения от 17.07.2002 N 4217 (л.д. 108 - 111, том III). Названными документами подтверждается оказание услуг сотрудниками ЗАО "Росэкспертиза" в рамках договора N 407/11.
Из письменных разъяснений 03.04.2006 ФГУП "АМНГР", представленных Налоговому органу по требованию N 5/6, следует, что целью заключения договора N 407/11 с ЗАО "Роспромэкспертиза" на оказание юридических услуг является представление в арбитражном суде интересов предприятия в связи с принятием ИФНС по г. Мурманску неправомерного решения в части доначисления налогов по документальной проверке за 2000 год.
Кроме того, между ФГУП "АМНГР" (Заказчик) и ООО "Меридиан" (Исполнитель) заключен договор от 30.12.2003 б/н об оказании юридических услуг. Согласно этому договору Исполнитель за плату принимает на себя обязательства по юридическому обслуживанию Заказчика в арбитражных судах первой, апелляционной и кассационной инстанций по требованиям о признании недействительными решений налоговых органов (Межрайонной инспекции МНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области) о взыскании в бюджет налога на добавленную стоимость по оборотам, возникающим в связи с заключенными Заказчиком договорами аренды морских судов (с экипажем или без экипажа). Спор между налоговым органом и Заказчиком носит длящийся характер, предметом спора являются акты камеральных налоговых проверок по НДС. Также пунктами 3.6, 3.1 договора от 30.12.2003 предусмотрена оплата Исполнителю стоимости услуг в размере 129868 руб. до заключения этого договора, а также ежемесячная оплата услуг Исполнителя в размере 4000 у.е. (л. 1 - 3 приложения N 4 к делу).
31 декабря 2003 года ООО "Меридиан" выставило в адрес ФГУП "АМНГР" счет-фактуру N 1-АМНГР на оплату юридических услуг по договору от 30.12.2003 в сумме 129868 руб. (л. 4 приложения N 4 к делу). Указанный счет-фактура оплачен ФГУП "АМНГР" 02 февраля 2004 года, что подтверждается платежным поручением N 399 (л.д. 90, том III).
31 декабря 2003 г. за N 1 составлен акт, согласно которому услуги в соответствии с договором об оказании услуг от 30.12.2003 и счетом-фактурой от 31.12.2003 N 1-АМНГР оказаны (л.д. 81, том III). Указанный акт подписан представителями Исполнителя и Заказчика.
В материалы дела в подтверждение оказания юридических услуг ООО "Меридиан" заявителем также представлены: письмо от 05.11.2003, из которого следует, что исполнителями юридических услуг будут Четверикова М.В., Кущак Т.Н., Пикалова Н.Э., доверенности, выданные на указанных лиц ФГУП "АМНГР", решение от 30.12.2003 по делу N А42-8647/02-С4 (л.д. 82 - 86, том III). Названными документами подтверждается оказание услуг сотрудниками ООО "Меридиан" в рамках договора от 30.12.2003.
Как правильно установил суд первой инстанции, представленные документы отвечают требованиям, установленным пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 N 129-ФЗ.
Из представленных документов не следует, что в составе юридического подразделения заявителя имеются специалисты, которые обладают или должны обладать знаниями и навыками в тех отраслях, по которым привлечена сторонняя юридическая фирма: налогообложение, морское право.
Специфика и сложность этих отраслей таковы, что налогоплательщику может требоваться сторонняя юридическая помощь, даже в случае наличия в штате собственных юристов. При этом необходимость в помощи может не ограничиваться потребностью в консультировании, а требовать еще и представления интересов налогоплательщика в суде. Поэтому сам по себе факт существования договорно-правового отдела не может оцениваться как свидетельствующий об экономической необоснованности затрат на юридические услуги. Экономическая обоснованность может быть связана с уровнем квалификации юристов сторонней организации.
Обращение к услугам ЗАО "Роспромэкспертиза" и ООО "Меридиан" было вызвано необходимостью получения квалифицированной юридической помощи как в целях представительства в суде по налоговым спорам, так и консультированием по спорным вопросам применения действующего законодательства.
При этом нормы Налогового кодекса РФ не связывают право налогоплательщика на привлечение услуг юридических и консалтинговых организаций и, как следствие, учет в целях налогообложения стоимости их услуг в составе расходов с наличием или отсутствием в штате собственных специалистов того же профиля.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что данные расходы отвечают критерию экономической обоснованности, установленному статьей 252 НК РФ, так как расходы заявителя были направлены на получение квалифицированной юридической помощи, обеспечивающей деятельность заявителя (направленной на получение дохода) в условиях возникновения спорных вопросов в применении действующего законодательства или разрешении споров с налоговыми органами.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 264 НК РФ (в соотв. редакции) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на юридические и информационные услуги.
В пункте 2.1.1 акта проверки (л. 9 акта - приложение N 2 к делу) отражено, что в соответствии с приказом "Об учетной политике предприятия на 2003 год" от 28.12.2003 N 263 ФГУП "АМНГР" в проверяемом периоде выручку от реализации продукции (работ, услуг) определяло "по мере отгрузки" продукции (работ, услуг). Указанное обстоятельство признается и не оспаривается сторонами.
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса. При этом в силу подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов: в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).
Факт оказания налогоплательщику в 2003 году юридических услуг со стороны ООО "Меридиан" и ЗАО "Роспромэкспертиза", а также предъявления в 2003 году к оплате и их оплаты ФГУП "АМНГР" как в ходе проверки, так и в ходе рассмотрения спора в суде документально подтвержден, в связи с чем ФГУП "АМНГР" правомерно отнесло затраты в сумме 679868 руб. в состав расходов по налогу на прибыль в 2003 году.
По запросу апелляционной инстанции Обществом представлены дополнительные документы, также подтверждающие экономическую обоснованность произведенных расходов.
Таким образом, судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования заявителя по эпизоду доначисления налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на оплату юридических услуг в сумме 679868 руб.
Вывод суда о пропуске срока, установленного пунктом 1 статьи 113 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) для вынесения решения о привлечении к ответственности за неполную уплату налога на прибыль, также является правильным.
Довод апелляционной жалобы о недобросовестности налогоплательщика не подтверждается представленными в материалы дела доказательствами. Кроме того, в пунктах 2.2.2.1 - 2 и 2.2.2.3, 2.2.2.6, 2.2.2.8 оспариваемого решения выводы о недобросовестности ФГУП "АМНГР" и воспрепятствовании проведению выездной налоговой проверки отсутствуют.
Пункт 2.2.2.4 решения (л.д. 14 - 19, том II) содержит указание на то, что в нарушение требований статей 23, 54, 252, 264 НК РФ ФГУП "АМНГР" в 2003 г. были отнесены в состав прочих (косвенных) расходов по налогу на прибыль затраты в сумме 322337 руб. на оплату экономически необоснованных информационных услуг, не связанных с производством и реализацией продукции. Налоговый орган указал, что статьи и публикации не отвечают понятию рекламных публикаций и не направлены на получение дохода при осуществлении производственной деятельности, в связи с чем расходы по спорному эпизоду экономически не обоснованы, не являются расходами на рекламу, публикации не содержали пометок "на правах рекламы". В связи с выявленными нарушениями налоговым органом произведено доначисление налога на прибыль, соответствующих ему пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что в данном случае в соответствующих статьях и телевизионных сюжетах содержалась информация о деятельности Истца, а также о его руководителях и работниках. Информация распространялась через СМИ, то есть предназначалась для неопределенного круга лиц. Информация была призвана поддерживать интерес к Истцу (юридическому лицу). Приведенные признаки позволяют отнести данную информацию к рекламной исходя из определения в ФЗ "О рекламе". Следовательно, сумма фактически осуществленных Истцом расходов на рекламу в размере 332337 рублей правомерно включена им в состав прочих (косвенных) расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2003 г.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию заявителя по следующим обстоятельствам.
В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, включаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом пункта 4 статьи 264 НК РФ.
В целях пункта 4 статьи 264 НК РФ к расходам организации на рекламу относятся: расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании. Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О рекламе" от 18.07.1995 N 108-ФЗ реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физических (юридических) лицах, товарах, идеях и начинаниях, которая предназначена для неопределенного круга лиц и признана формировать или поддерживать интерес к этим лицам, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.
Согласно пункту 1 статьи 5 Закона "О рекламе" реклама должна быть распознаваема без специальных знаний или без применения технических средств именно как реклама непосредственно в момент ее представления независимо от формы или от используемого средства распространения; использование в радио-, видео-, аудио- и кинопродукции, а также в печатной продукции нерекламного характера целенаправленного обращения внимания потребителей рекламы на конкретную марку (модель, артикул) товара либо на изготовителя, исполнителя, продавца для формирования и поддержания интереса к ним без надлежащего предварительного сообщения об этом (в частности, путем пометки "на правах рекламы") не допускается. Организациям средств массовой информации запрещается взимать плату за размещение рекламы под видом информационного, редакционного или авторского материала. Если радио-, теле-, видео-, аудио- и кинопродукция, а также печатная продукция распространяются частями (сериями), сообщения о рекламе также должны повторяться соответственно количеству частей (серий). Организациям средств массовой информации запрещается взимать плату за размещение рекламы под видом информационного, редакционного или авторского материала.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Между МУП АгМ "Редакция газеты "Вечерний Мурманск" (Редакция) и ФГУП "АМНГР" (Заказчик) заключен договор от 14.02.2003 N 190/01 (л. 1 - 2 приложения N 3 к делу) на оказание информационных услуг. Предметом названного договора является размещение Редакцией на страницах газеты "Вечерний Мурманск" информационных материалов, подготавливаемых к публикации по заказу Заказчика. В соответствии с пунктами 2.1.1, 2.2 договора Редакция обязуется публиковать информационные материалы Заказчика в газете "Вечерний Мурманск", подготовленные к публикации по заказу Заказчика; Заказчик обязуется своевременно передавать предназначенную к печати информацию, а также перечислять Редакции денежные средства за размещение информационных материалов по предъявлении счетов-фактур и оформлении протокола согласования цены.
В 2003 году на страницах газеты "Вечерний Мурманск" были опубликованы информационные материалы, оплаченные ФГУП "АМНГР", в том числе:
1) 18.06.2003 - статья "Олег Мнацаканян: "Я не люблю когда что-то плохо работает..." корреспондента Артура Дмитриева. В статье отражена беседа корреспондента Артура Дмитриева с О.С.Мнацаканяном по вопросам редакции о перспективах добычи нефти в Мурманском регионе (л. 79 приложения N 3 к делу);
2) 01.07.2003 - статья "Борис Глухов: "Итоги не подвожу, строю планы на будущее" корреспондента Алены Ермоленко. В статье рассказывается о юбилее и жизни сотрудника ФГУП "АМНГР" Бориса Александровича Глухова (л. 30 приложения N 3 к делу);
3) 04.07.2003 - статья "Большая нефть в Мурманске: враги и сторонники" корреспондента Сергея Быстрова. В статье отражена беседа О.С.Мнацаканяна и корреспондента Сергея Быстрова на тему разработки нефти на территории Мурманской области, о сторонниках и противниках развития этой сферы как в Мурманском регионе, так и в других регионах (л. 39 приложения N 3 к делу);
4) 17.07.2003 - статья "Тепло наших рук" корреспондента Сергея Швецова. В статье ведется рассказ о мурманской общественной организации и ее лидерах Центра социальной поддержки молодежи, указывается на спонсорскую поддержку общественной организации от ФГУП "АМНГР" (л. 10 приложения N 3 к делу);
5) 18.07.2003 - статья "Олег Мнацаканян: Откровенный разговор накануне праздника" корреспондента Андрея Попова. В статье отражена информация о пресс-конференции, связанной с юбилеем ФГУП "АМНГР" (л. 18 приложения N 3 к делу);
6) 19.07.2003 - статья "К сожалению, "Арктикморнефтегазразведка" вне конкуренции" корреспондента Валерия Митникова. В статье размещена информация об участии ФГУП "АМНГР" в проводимом Министерством природных ресурсов РФ конкурсе на право производства пробного бурения на Кольско-Канинском участке шельфа Баренцева моря (л. 14 приложения N 3 к делу);
7) 25.07.2003 - статья "Америке нужна российская нефть. Через Мурманск" корреспондента Сергея Ширко. Из статьи: "...вице-премьер правительства России Виктор Христенко, определяя приоритеты в развитии экспорта нефти, отвел Мурманску последнее место в ряду крупных трубопроводных проектов. Мурманску суждено стать городом нефтяников. По словам заместителя губернатора Владимира Мотлохова, Мурманск имеет "три огромных преимущества". ...Мурманск - единственный в России незамерзающий порт. ...Кольский залив имеет природные бухты, позволяющие без искусственных сооружений отправлять танкеры дедвейтом свыше трехсот тысяч тонн. ...Мурманский порт имеет прямой выход в Мировой океан..." (л. 6, приложение N 3 к делу);
8) 29.07.2003 - в рубрике "Ракурс", статья "Помоги себе сам" корреспондента Виктора Терещенко. В статье доводится информация о деятельности мурманской общественной организации и ее лидерах Центра социальной поддержки молодежи, спонсором которой в том числе выступает ФГУП "АМНГР" (л.д. 26 приложения N 3 к делу);
9) 30.07.2003 - статья "...Мнацаканян сам не хочет быть мэром" корреспондента Алены Ермоленко. В статье освещается тема предстоящих выборов мэра города Мурманска (л. 44 приложения N 3 к делу);
10) 07.08.2003 - статья ""Мурманская" бурит скважину: есть 1306 метров" корреспондента Аленой Ермоленко. В статье корреспондентом Алены Ермоленко отражена беседа с заместителем генерального директора по бурению ФГУП "АМНГР" Г.Чернозубовым по вопросам, связанным с бурением глубокой нефтяной скважины СПБУ "Мурманская" в Печерском море (л. 22 приложения N 3 к делу);
11) 15.08.2003 - в рубрике "новости короткой строкой" статья "Все глубже и глубже". В статье ведется рассказ о проведенных СПБУ "Мурманская" геофизических работ и осуществлении спуска первой обсадной колонны, а также о смене экипажа на теплоходе "Анна Ахматова" (л. 34 приложения N 3 к делу);
12) 04.09.2003 - статья "Мы должны закрепиться на Арктическом шельфе" корреспондента Алены Ермоленко. В статье размещена информация о предстоящем Дне работников нефтяной и газовой промышленности и о заседании морской коллегии под председательством Михаила Касьянова (л. 50, приложение N 3 к делу);
13) 04.10.2003 - статья "Олег Мнацаканян: "Самый лучший педагог - моя мама" корреспондента Алены Ермоленко. В статье ведется рассказ о предстоящем Дне учителя, отражена беседа О.С.Мнацаканяном о его школьных годах и его учительнице (л. 60 приложения N 3 к делу);
14) 07.10.2003 - статья ""Арктикморнефтегазразведке" без Мнацаканяна - туго" корреспондента Рустема Нуреева. В статье содержится информация об участии в футбольном матче О.С.Мнацаканяна (л. 66 приложения N 3 к делу);
15) 08.10.2003 - в рубрике "новости короткой строкой" статья "У нефтяников - пересменка" и статья "Мурманчане едут в Москву со своей стратегией" корреспондента Алены Ермоленко. В статьях содержится информация об очередной смене специалистов ФГУП "АМНГР" на острове Колгуев и о заседании морской коллегии под председательством премьер-министра М.Касьянова (л. 54, 55 приложения N 3 к делу);
16) 11.10.2003 - ""Арктикморнефтегазразведка" - Мурманску" корреспондента Алены Ермоленко. В статье содержится информация об участии в реализации городских социальных программ и о встрече с мэром Мурманска Г.Гурьяновым (л. 70 приложения N 3 к делу);
17) 23.10.2003 - "Без нефти Арктического шельфа России не обойтись" корреспондента Алены Ермоленко. В статье содержится информация о состоявшемся заседании морской коллегии в Москве под председательством премьер-министра М.Касьянова (л. 74 приложения N 3 к делу).
На оплату размещенных материалов выставлялись счета на оплату, счета-фактуры и по результатам выполнения составлялись акты оказания услуг (л. 3 - 5, 7 - 9, 11 - 13, 15 - 17, 19 - 21, 23 - 25, 28 - 29, 31 - 33, 36 - 38, 41 - 43, 47 - 49, 51 - 53, 57 - 59, 63 - 65, 67 - 69, 71 - 73, 76 - 78 приложения N 3 к делу).
Между Некоммерческой организацией (учреждение) редакции журнала "Российская Федерация сегодня" ("Исполнитель") и ФГУП "МАНГР" ("Заказчик") заключен договор от 14.01.2003 N 11-РВ на оказание информационных услуг. Предметом договора является выполнение работы "Исполнителем" по информационному обслуживанию, заключающейся в размещении информационных материалов нерекламного характера по темам, предложенным "Заказчиком" в журнале "Российская Федерация сегодня" в объемах и на условиях, предусмотренных договором. В соответствии с договором объем материалов для размещения в журнале "РФ сегодня" составляет одна полноцветная полоса в N 9 за 2003 г. В соответствии с пунктом 2 договора "Заказчик" обязуется предоставить "Исполнителю" материалы для публикации в соответствии с технологическими требованиями (текстовые материалы, фотоматериалы, слайды, в том числе на электронном носителе, графическое изображение-распечатку), согласовать макет публикуемых материалов и произвести оплату услуг "Исполнителя", "Исполнитель" обязуется ознакомить "Заказчика" по его требованию с ходом работ по изготовлению макета для публикации, а также на основании утвержденного макета разместить информационные материалы в согласованном номере журнала. Согласно заключенному договору стоимость работ составляет 50880 рублей. В соответствии с заключенным дополнительным соглашением к договору N 11-РВ от 14.01.2003 Исполнитель предоставляет Заказчику дополнительно одну полноцветную полосу в N 9 за 2003 г. Дополнительно стоимость работ составляет 43792 рублей (л. 84 - 86 приложения N 3 к делу).
В 2003 году на страницах журнала "РФ сегодня" был опубликован информационный материал, оплаченный ФГУП "АМНГР" - статья "Россия прирастает нефтью Арктики", в которой отражено интервью О.С.Мнацаканяна корреспонденту журнала о его трудовой и производственной биографии и о деятельности ФГУП "АМНГР" и справка о создании ФГУП "АМНГР" (л. 87 - 88 приложения N 3 к делу).
На оплату размещенных материалов выставлялись счета на оплату, счета-фактуры и по результатам выполнения составлялись акты оказания услуг (л. 80 - 83 приложения N 3 к делу).
Между ЗАО "Северо-Западное вещание" ("Исполнитель") и ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" ("Заказчик") заключен договор от 22.09.2003 N 864/01 (л. 100 - 103 приложения N 3 к делу) на оказание информационных услуг. Предметом договора является оказание услуг посредством подготовки и распространения в собственном эфире Исполнителя телевизионных программ по указанию Заказчика. В соответствии с пунктом 2.1 договора Исполнитель ежемесячно предоставляет эфирное время для распространения в телевизионном эфире программ, подготовленных в интересах Заказчика, в объеме 10 минут. В соответствии с пунктом 3.1 договора Заказчик оплачивает работы, выполняемые в рамках настоящего договора, согласно выставленным Исполнителем счетам, а также предоставляет Исполнителю необходимую информацию, организационную и иную помощь при исполнении условий настоящего договора. Стоимость услуг, оказываемых Исполнителем Заказчику, составляет 15000 рублей, в том числе НДС, за 1 минуту изготовляемой и размещенной в эфире Исполнителя телевизионной программы.
Согласно представленной к проверке справке о вышедших в эфир ТВ-21 информационных материалах за подписью заместителя генерального директора ЗАО "СЗВ" В.Зиссер по договору об оказании информационных услуг были представлены информационные сюжеты на общее время 10 минут (л. 92 - 93 приложения к делу N 3):
01.10.03 - на технологической базе "АМНГР" состоялись испытания комплекта оборудования для ликвидации разлива нефти (продолжительность - 1 мин. 25 сек.);
06.10.03 - на борту теплохода "А.Ахматова" 135 нефтяников "АМНГР", они направляются на трудовую вахту на остров Колгуев (продолжительность - 1 мин. 35 сек.);
06.10.03 - сообщение о предстоящем заседании Морской Коллегии (продолжительность - 50 сек.);
07.10.03 - в Мурманск прибыла делегация мэров городов северных Норвежских провинций, руководителей крупных нефтяных компаний, их первой встречей в Мурманске стала встреча с руководством АМНГР (продолжительность - 2 мин. 20 сек.);
06.10.03 - в Мурманской области завершается подготовка к заседанию Морской коллегии России. Основным докладчиком от области на коллегии будет генеральный директор ФГУП "АМНГР" Олег Мнацаканян (продолжительность - 1 мин. 30 сек.);
22.09.03 - в Москве состоялось заседание Морской коллегии, на нем обсуждались вопросы развития нефтяной отрасли в Мурманской области. Комментарий генерального директора ФГУП "АМНГР" Олега Мнацаканяна (продолжительность - 2 мин. 20 сек.).
Письмом от 10.04.2006 N 86 ЗАО "Северо-Западное вещание" сообщает, что в соответствии с договором от 22.09.03 N 864/01 ЗАО "Северо-Западное вещание" в сентябре - октябре 2003 г. оказало ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" информационные услуги посредством выхода в эфир информационных телевизионных сюжетов в программе "Новости" (л. 99 приложения N 3 к делу).
На оплату размещенной информации выставлялись счета на оплату, счета-фактуры и по результатам выполнения составлялись акты оказания услуг (л. 89 - 91 приложения N 3 к делу).
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что перечисленная выше информация не подпадает под понятие рекламы, содержащееся в статье 2 Федерального закона "О рекламе"; публикации, содержащие такие сведения, лишь информируют читателей (или, как говорится в отчетах, - общественность) о событиях, происходящих с участием ФГУП "АМНГР". Указанная информация представляет собой авторские материалы, посвященные определенной проблематике. При их опубликовании в прессе или на телевидении они не воспринимаются как рекламные, поскольку размещаются среди иных статей и информации, ссылки "публикуются на правах рекламы" не имеют, в связи с чем не отвечают признакам и условиям распространения рекламы, предусмотренным Федеральным законом "О рекламе".
Довод ФГУП "АМНГР" о том, что рекламный характер публикаций можно выявить из их содержания, правомерно отклонен судом первой инстанции, так как законодатель императивно установил, что реклама должна быть распознаваема без специальных знаний или без применения технических средств именно как реклама непосредственно в момент ее представления независимо от формы или от используемого средства распространения.
Таким образом, обоснованно отказано в удовлетворении требований по эпизоду доначисления налога на прибыль и соответствующих ему пеней в связи исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
Вместе с тем в связи с пропуском налоговым органом срока, установленного пунктом 1 статьи 113 НК РФ, правомерно удовлетворено требование заявителя по эпизоду привлечения к ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат на информационные услуги в сумме 322337 руб.
Пункт 2.2.5.2 решения (л.д. 153 - 157, том II) содержит указание на то, что ФГУП "АМНГР" в нарушение требований статей 54, 252, 265 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих полученные доходы в целях налогообложения прибыли за 2003 г., расходы прошлых лет в сумме 2027024 руб., выявленные в текущем налоговом периоде. ФГУП "АМНГР" в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год по строке 050 Приложения N 7 к Листу 02 отражены расходы прошлого налогового периода в виде сумм штрафов, пеней и иных санкций, выявленных в текущем налоговом периоде, в размере 2027024 руб. Со ссылками на статьи 247, 252, подпункт 1 пункта 2, подпункт 13 пункта 1 статьи 265, пункт 1 статьи 272 НК, пункт 79 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации N 34н от 29.07.1998 (с изменениями и дополнениями), для включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего налогового периода необходимо установить, во-первых, наличие самих убытков по итогам прошлых лет, а во-вторых, факт выявления этих убытков в текущем налоговом периоде. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). В связи с чем внереализационные расходы в сумме 2027024 руб. в целях обложения налогом на прибыль должны были быть отражены и учтены в 2002 году. В связи с исключением из состава расходов убытков прошлых лет (демередж) в сумме 2027024 руб. налоговый орган доначислил налог на прибыль, соответствующие ему пени и штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что расходы в виде признанных сумм демереджа (неустойки), равно как расходы на возмещение ущерба (убытков) комиссионеру, подлежат отнесению в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли за 2003 г., на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом дата осуществления внереализационных расходов в виде признанных должником сумм штрафов и/или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) - это дата признания этих расходов должником (подпункт 8 пункта 7 статьи 272 НК РФ). Расходы по данному эпизоду в сумме 2027024 руб. являются для Общества внереализационными вне зависимости от того, рассматриваются ли они как расходы в виде признанных сумм штрафов, пеней (неустойки) либо как расходы на возмещение убытков (ущерба) комиссионеру. Так как дата признания расходов заявителем в рассматриваемом случае - 10 июня 2003 года, то соответствующие расходы в сумме 2027024 руб. были правомерно отражены в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г. в Приложении 7 к Листу 02 по строке 50 как внереализационные расходы. Позиция Общества по данному эпизоду была также подтверждена ответом аудиторской фирмы "ЗАО BKR-Интерком-Аудит" от 24.04.2007.
Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию заявителя по следующим основаниям.
На основании договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02, заключенного между ФГУП "АМНГР" (комитент) и ООО "Арктикнефть-Треидинг" (комиссионер) комиссионер обязался по поручению комитента (Истца), за его счет и за вознаграждение, заключить и исполнить для комитента от своего имени одну или две сделки по продаже на экспорт около 13500 тонн нефти (именуемой в дальнейшем "товар") - пункт 1.1. Согласно пункту 2.8 указанного договора комиссии все расходы и убытки, возникшие у комиссионера по вине комитента (ФГУП "АМНГР") и в связи с исполнением экспортного контракта, при отправлении груза переходят на комитента (ФГУП "АМНГР") (л.д. 92 - 95, том III).
ООО "Арктикнефть-Треидинг" (продавец от имени ФГУП "АМНГР") заключило с иностранным покупателем - компанией "Dinora Trading Ltd" (покупатель) контракт от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT (л.д. 99 - 104, том III) на поставку сырой нефти. Пункт 9 контракта от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT содержит условия оплаты демереджа за перерасходованное сталийное время. По условиям договора "демередж", связанный с погрузкой судна в порту погрузки, оплачивается продавцом - ООО "Арктикнефть-Трейдинг".
В адрес ООО "Арктикнефть-Трейдинг" на основании пункта 9 контракта от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT выставлен демередж по судну "В.Коккинаки" на сумму 66792 доллара США (л.д. 4 приложения N 5 к делу).
Согласно статье 132 КТМ РФ размер платы, причитающейся перевозчику за простой судна в течение контрсталийного времени (демередж), определяется соглашением сторон, при отсутствии соглашения согласно ставкам, обычно принятым в соответствующем порту. В случае отсутствия таких ставок размер платы за простой судна определяется расходами на содержание судна и его экипажа.
Демередж представляет собой исключительную неустойку. Когда уплата и его размер обусловлены в договоре, его можно отнести к категории договорных исключительных неустоек.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, именно для ООО "Арктикнефть-Трейдинг" оплата компании "Dinora Trading Ltd" на основании пункта 9 контракта от 02.09.2002 N ANT-AM02-DT демередж является исключительной неустойкой.
В порядке пункта 2.8 договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02 ООО "Арктикнефть-Трейдинг" предъявило ФГУП "АМНГР" к уплате демередж по т/к "В.Коккинаки" в сумме 66792 доллара США - счет-фактура от 18 декабря 2002 года N 114 и представило расчет демереджа (л. 3, 5 - 7 приложения N 5 к делу).
На основании рапорта главного бухгалтера б/д и служебной записки от 10.06.2003 ФГУП "АМНГР" принят демередж (л.д. 8, 9 приложения N 5 к делу).
Отчет комиссионера представлен в ноябре 2002 года (л.д. 98, том III).
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций это полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В пункте 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов, произведенных налогоплательщиком за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги).
В пункте 2.1.1 акта проверки (л. 9 акта - приложение N 2 к делу) отражено, что в соответствии с приказом "Об учетной политике предприятия на 2003 год" от 28.12.2003 N 263 ФГУП "АМНГР" в проверяемом периоде выручку от реализации продукции (работ, услуг) определяло "по мере отгрузки" продукции (работ, услуг). Указанное обстоятельство признается и не оспаривается сторонами.
Порядок признания расходов при методе начисления установлен статьей 272 НК РФ. Как следует из подпункта 3 пункта 7 данной статьи, датой осуществления прочих расходов в виде сумм комиссионных сборов и иных подобных расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последний день отчетного периода.
В силу статей 990, 997, 999, 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.
Пунктом 2.8 договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02 все расходы и убытки, возникшие у комиссионера по вине комитента (ФГУП "АМНГР") и в связи с исполнением экспортного контракта, при отправлении груза переходят на комитента (ФГУП "АМНГР").
На основании пп. 3 пункта 1 статьи 264, подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ, статей 990, 997, 999, 1001 ГК РФ сумма 2027024 руб., выставленная на основании договора комиссии от 10.06.2002 N ДК-01/02 для ФГУП "АМНГР" в целях налогообложения, является прочим расходом, связанным с производством и реализацией, как иные расходы, подобные комиссионным сборам, и подлежит отражению в целях налогообложения по налогу на прибыль в 2002 году, поскольку дата предъявления ФГУП "АМНГР" документа, служащего основанием для проведения расчетов (счет-фактура N 114), - 18 декабря 2002 года.
Таким образом, судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований по эпизоду доначисления налога на прибыль и соответствующих ему пеней в связи с исключением из состава расходов затрат в сумме 2027024 руб.
Вместе с тем в связи с пропуском налоговым органом срока, установленного пунктом 1 статьи 113 НК РФ, обоснованно удовлетворены по эпизоду привлечения к ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ в связи с исключением из состава расходов затрат в сумме 2027024 руб.
Доводы апелляционной жалобы о недобросовестности заявителя не подтверждаются какими-либо доказательствами.
Таким образом, вывод суда о неправомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ является правильным.
При таком положении судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение арбитражного суда принято без нарушения норм материального и процессуального права.
Апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.
С налогового органа подлежит взысканию государственная пошлина в размере 1000 руб. за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Мурманской области от 26.04.2007 по делу N А42-1199/2007 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области в доход федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
СЕМИГЛАЗОВ В.А.
Судьи
МАСЕНКОВА И.В.
ТРЕТЬЯКОВА Н.О.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "RDELO.RU | Рекламный менеджмент" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)